Impuesto a las ganancias importaciones determinacion vinculo economico

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JURISPRUDENCIA

Impuesto a las ganancias. Importaciones. Determinación. Vínculo económico

 

Se mantiene el fallo del Tribunal Fiscal de la Nación que revocó la resolución por la que se aplicó a la contribuyente una multa en los términos del art. 46 de la ley 11.683, pues de la prueba producida se concluía que los precios de las exportaciones realizadas por la actora en los ejercicios fiscales cuestionados se ajustaron a las condiciones normales de mercado entre partes independientes, es decir, respetaron el principio de libre concurrencia o arm’s length.

 

 

Buenos Aires, 11 de julio de 2017.-

Y VISTOS: estos autos, caratulados “Vicentín SAIC c/ Dirección General Impositiva s/ Recurso Directo de Organismo Externo”, y

CONSIDERANDO:

I.- Que a fs. 412/419vta., el Tribunal Fiscal de la Nación revocó las resoluciones Nros. 157/2007 (DV RRSF) y 1425/2013 (DV JUSF).

Mediante la primera de las resoluciones mencionadas, el Sr. Jefe de la División Revisión y Recursos de la Dirección Regional Santa Fe, impugnó las declaraciones juradas del impuesto a las ganancias, períodos fiscales 2001 y 2002, presentadas por Vicentín S.A.I.C., determinó de oficio la materia imponible y el impuesto por dichos períodos, arribando a un monto de $ 476.334,03 en concepto de saldo a favor de la AFIP-DGI por el período fiscal 2001 y de $ 135.719.386,20 en concepto de quebranto determinado para el período fiscal 2002. Asimismo, intimó al pago del primero de los importes señalados, con más los intereses resarcitorios, calculados en $ 731.887,23.

Por medio de la resolución Nº 1425/2013 (DV JUSF), el Sr. Jefe (Int.) de la División Jurídica de la Dirección Regional Santa Fe, aplicó a Vicentín S.A.I.C. una multa de $ 952.668,06, equivalente a dos tantos el importe determinado de oficio en el impuesto a las ganancias, período 2001, omitido de ingresar oportunamente. Ello, en los términos del artículo 46 de la ley 11.683.

Para decidir del modo en que lo hizo, el tribunal jurisdiccional administrativo, tras formular la reseña de las postulaciones de ambas partes y de recordar que sólo debía pronunciarse sobre las argumentaciones que estimaba conducentes, precisó los principales términos de la resolución determinativa.

Transcribió las disposiciones de los arts. 8º y 15 de la ley del impuesto a las ganancias y destacó que, esta última perseguía que, cualquiera que fuera el tipo de operación concertada y existiera o no vinculación económica entre el operador local y el sujeto del país de baja o nula tributación, el contribuyente argentino aplicara el régimen de precios de transferencia para justificar que esas transacciones fueron pactadas a valores normales de mercado entre partes independientes (arm’s lenght).

Señaló que el artículo 8º de la ley del tributo, facultaba al ente fiscal a desechar los “precios de venta” y aplicar los “precios mayoristas de origen”, cuando los precios de las exportaciones fueran ficticios y perjudicaran el interés fiscal.

Consideró que para utilizar el “precio mayorista vigente en el lugar de origen”, el ente recaudador debía exponerlo fundadamente en el acto administrativo (es decir, fundar que el precio de venta pactado por el exportador no representaba al precio real de la exportación).

Aclaró, en tal sentido, que el ajuste determinado en la resolución impugnada, tomaba como eje fundamental la exigencia de que los precios de las exportaciones de la recurrente copiaran los índices FOB oficiales de la SAGPyA.

Sostuvo que, al respecto, cabía tener en cuenta lo informado por el Director de Mercados Agroalimentarios de la SAGPyA al Jefe de la División Revisión y Recursos de la Dirección Regional Santa Fe, en la contestación de oficio agregada a las actuaciones administrativas (fs. 138 del cuerpo determinación Nº 1), en la que: -se acompañaban cuadros con los precios FOB oficiales entre el 1/11/2000 y el 31/10/2002 para los aceites y pellets de extracción de soja, de girasol y de algodón; – se informaba acerca del procedimiento aplicado para fijar los precios FOB y que el valor FOB oficial que se fijaba trababa de reflejar el valor promedio de las operaciones negociadas en el día, de las ventas al exterior de los productos incluidos en la ley 21.453, y que ese valor era la base por la cual se liquidaban los derechos o los reintegros vigentes al día de su emisión; – se aclaraba que por tratarse de un valor promedio, no necesariamente debía ajustarse a alguna operación en particular, ya que las ventas -en general- estaban supeditadas a distintas circunstancias, tales como su volumen, su destino, las condiciones de pago y las distintas potencialidades de compra a futuro de los contratantes.

Puso de relieve que, de acuerdo a los elementos aportados en la causa, la actora operaba con base a precios fijados por la oferta y la demanda en bolsas, y los precios de sus exportaciones seguían este procedimiento, principalmente en función de la cotización de la Bolsa de Chicago.

Puntualizó que del informe producido por J.J. Hinrichsen S.A. (fs. 220/222 del cuerpo de determinación de oficio Nº 2) se desprendía que: – los precios de las exportaciones argentinas de commodities podían ser iguales, menores o mayores a los índices FOB oficiales publicados diariamente por la SAGPyA, habida cuenta que el precio publicado no podía reflejar lo acontecido en el mercado “… sino un promedio de lo que sucede o sucedió durante un día” (sic); – había una punta compradora y otra vendedora, produciéndose el cierre de operaciones cuando éstas acordaran un precio, que no necesariamente tenía que ser el más alto sino que dependía de las necesidades particulares de cada parte al momento de la negociación; – en materia de aceites y subproductos oleaginosos, el índice de referencia de los precios de mercado que tenía incidencia al concretarse exportaciones, era el CBOT (Chicago Board of Trade), dado que en él se comercializaba el grano de soja y todos sus derivados, mientras que los restantes aceites y subproductos, por ser sustitutos o complementarios, copiaban de manera bastante eficiente lo sucedido en dicho mercado; – como en dicho mercado se cerraban operaciones con entrega de mercadería en el Golfo de México o cercanas a ese mercado, según el origen de la mercadería se aplicaban correcciones que podían ser positivas o negativas, y en su determinación influían factores logísticos, económicos y particularidades de cada operador; se trataba de un mercado transparente que diariamente publicaba los precios de apertura, máximo, mínimo y cierre de cada producto; – se acompañaban los cuadros de cotizaciones emitidos por el proveedor de información de mercado, Reuters Limited.

Precisó que, en consecuencia, procedía destacar que le asistía razón a la recurrente en cuanto a que los precios de mercado no eran estáticos, sino que variaban continuamente, lo que se reflejaba en los precios de apertura, precio máximo, precio mínimo y precio de cierre de cada jornada.

Hizo hincapié en que, conforme surgía de la pericial contable ofrecida por la actora a efectos de validar los precios de las exportaciones realizadas por su parte en los ejercicios 2000, 2001 y 2002 con los índices FOB oficiales de la fecha de concertación de tales operaciones, aplicando a los valores de tales índices el porcentaje que surgía de considerar las variaciones de cada día de los precios máximos y mínimos registrados por la Bolsa de Chicago, ambos peritos eran contestes en que, con base en una revisión selectiva realizada sobre los datos volcados en el anexo IX del escrito de inicio con los elementos citados, los precios de las exportaciones realizadas por Vicentín S.A.I.C. en los ejercicios antes mencionados se encontraban dentro de los márgenes determinados por aplicación de la dispersión de precios diarios obtenidos en la Bolsa de Chicago sobre los índices FOB oficiales de SAGPyA.

Concluyó así que, en orden a los argumentos esbozados por el Fisco Nacional (consistentes en que las operaciones pactadas con sujetos radicados en países de baja o nula tributación, en los informes de precios de transferencia presentados por la actora, dicha parte utilizó en forma incorrecta los comparables de los precios de sus contratos), que “…. basta señalar que en el caso de marras se observa que a partir de una validación de los precios de exportaciones de la recurrente con los índices FOB oficiales, considerando las variaciones intra día en base a las variaciones de la Bolsa de Chicago -precios máximos y mínimos-, demuestra que se ajustaron a las condiciones normales de mercado” (sic).

Añadió que, en definitiva, de la prueba producida en autos, en especial del informe pericial contable, se concluía que los precios de las exportaciones realizadas por Vicentín S.A.I.C. en los ejercicios fiscales 2000, 2001 y 2002 se encontraban dentro de los márgenes determinados por aplicación de la dispersión de precios diarios obtenidos de la Bolsa de Chicago sobre los índices FOB oficiales de la SAGPyA; es decir, se ajustaron a las condiciones normales de mercado entre partes independientes (e incluso en algunas operaciones, los precios pactados resultaron superiores o iguales a los índices FOB oficiales).

Señaló que, por lo expuesto, correspondía revocar el ajuste efectuado por el fisco en la resolución determinativa apelada.

Aclaró que, en tales condiciones, devenía inoficioso pronunciarse sobre las restantes cuestiones planteadas (ver el voto del Dr. Pérez, al que el Dr. Magallón adhirió).

El Dr. Magallón añadió a lo expuesto por el Sr. Vocal preopinante, que la normativa vigente a la sazón, consagraba el principio de libre concurrencia o arm’s length al decir que las transacciones entre empresas vinculadas serían consideradas como celebradas entre partes independientes cuando sus prestaciones y condiciones se ajustaran a la prácticas normales del mercado entre independientes, y que, cuando ello no ocurriera, debían ser ajustadas conforme a las previsiones del art. 15 de la ley del impuesto a las ganancias (art. 14 de la ley del tributo).

Señaló que el art. 15 de la ley del impuesto bajo estudio, disponía en su parte pertinente que las transacciones entre los sujetos allí enumerados, ubicados o domiciliados en el país, y personas domiciliadas, constituidas o ubicadas en países de baja o nula tributación, no serían consideradas ajustadas a las prácticas o a los precios normales de mercado entre partes independientes. Agregó que, por ello, el art. 21 del decreto 1037/2000 disponía que en estos casos, donde no se presentaba un supuesto de vinculación, estas transacciones quedaban sujetas igualmente a los procedimientos de justificación de precios conforme los métodos del art. 15 ya citado.

Recalcó que, en definitiva, la normativa aplicable equiparaba en su tratamiento de los precios, el caso de las transacciones entre empresas vinculadas y el caso de las transacciones entre empresas no vinculadas, pero realizadas con un sujeto radicado en un país de baja o nula tributación.

Consideró que, siendo ello así, el estándar principal que los precios determinados por la actora debían respetar era el de libre concurrencia o arm’s length, lo que quedó demostrado mediante la prueba producida en autos, tal como lo puntualizó el Sr. Vocal preopinante, por lo cual, el precio utilizado por la actora constituía el “precio de mercado”.

Recordó, asimismo, que los datos utilizados por la accionante para la elaboración del estudio de los precios de transferencia, eran los empleados usualmente para negociar los precios en operaciones con países de tributación normal, conforme se acreditó mediante la prueba informativa.

Sostuvo que, por otro lado, los mismos datos públicos fueron utilizados por la actora tanto para determinar los precios de las operaciones con sujetos radicados en países de baja o nula tributación, como para aquellas concretadas con sujetos radicados en países no contenidos en dicho listado.

Puso de relieve, por último, que el ente fiscal no realizó una crítica razonada de los factores que podían afectar el precio como para concluir fundadamente que fueron utilizados de manera incorrecta. Añadió que las impugnaciones debían ser lo suficientemente sólidas y sus resultados arrojar diferencias de tal entidad como para un exitoso confronte con lo declarado.

II.- Que contra dicho pronunciamiento, el Fisco Nacional interpuso el recurso de apelación que obra a fs. 420, y expresó agravios a fs. 427/440. A fs. 442/464, obra la contestación de la actora.

III.- Que el Fisco Nacional se agravia por cuanto, según entiende, el Tribunal Fiscal de la Nación dio por ciertos y debidamente probados extremos que aparecen como susceptibles de serios y graves reparos, incurriendo en una deficiente y arbitraria valoración de las pruebas arrimadas al proceso.

En relación al fundamento de la sentencia consistente en que el ente fiscal debe exponer fundadamente en el acto determinativo que el precio de venta pactado por el exportador no representa el precio real de la exportación, aduce que, con relación a las operaciones realizadas con sujetos independientes del exterior (no localizados en países de baja o nula tributación), el art. 8º de la ley del impuesto a las ganancias (modificado por la ley 25.239) -vigente para los períodos fiscales 2001 y 2002-, establecía la disposición que transcribe.

Recalca que, por lo tanto, y conforme lo volcado en el acto determinativo, a los efectos de la tributación del impuesto a las ganancias, la contribuyente debió determinar su precio de venta comparando el precio pactado con sus clientes del exterior con el precio de venta mayorista vigente en el lugar de destino, para luego considerar el mayor de ellos.

Alude a que, conforme se desprende de las actuaciones, Vicentín S.A.I.C. no aportó documentación que probara que realizó la comparación apuntada en ocasión de evaluar sus operaciones ni con posterioridad, luego de haber sido solicitada por los fiscalizadores. Afirma que de tal modo, la actora no dio fiel cumplimiento a las disposiciones legales tendientes a cotejar si sus precios fijados respondían al parámetro de mercado definido por el legislador a los fines de la determinación del gravamen, circunstancia que no puede pasar desapercibida por esta Cámara.

Postula que el organismo fiscal puede no tener acceso a los precios mayoristas en cada lugar de destino de las mercaderías negociadas -los que sí conoce el exportador-, y que éstos no fueron arrimados por la contribuyente, razón por la cual la fiscalización procedió a aplicar, a los efectos del testeo al que hace referencia el art. 8º de la ley del impuesto a las ganancias y a la determinación del precio a los fines impositivos, el precio mayorista vigente en el lugar de origen, tal como lo habilita el inciso a), cuarto párrafo del citado artículo.

Advierte que cuando un exportador comercializa sus productos, al fijar el precio de su mercadería necesariamente debe tener en cuenta el precio del lugar de destino, ya que de lo contrario podría establecer un valor muy bajo con relación al precio de mercado (generándose pérdidas continuas), o muy alto (lo que acarrearía la imposibilidad de operar).

Dice que la argumentación de la actora en punto al principio general de cuantificación de la ganancia de fuente argentina y las dos reglas subsidiarias contenidas en el art. 8º de la ley del gravamen, resulta a todas luces falaz, habida cuenta que la propia norma apuntada requiere en el tercer párrafo del inciso a), que el exportador testee (a los efectos de determinar su renta de fuente argentina) los precios pactados para las exportaciones con los mayoristas vigentes en el lugar de destino y adopte el que sea mayor. Asevera que, por lo tanto, no cabe “… imponer condicionamientos a que los precios negociados efectivamente debieran haber sido rechazados o titulados ‘ficticios’ con carácter previo a dicho contraste -como infundadamente lo advierte el sentenciante-” (sic). Agrega que tal es, por ciento, la razón de ser de la disposición “salvo prueba en contrario” que el legislador contempló al final del tercer párrafo del inciso a) del art. 8º de la ley del tributo, mención que carecería de sentido fuera del marco de una presunción iuris tantum.

Señala que el legislador ha facultado al organismo recaudador para tomar el precio mayorista vigente en el lugar de origen, de público conocimiento y fácil acceso para establecer el valor atribuible de los productos objeto de la transacción, resultando en este caso un precio válido el publicado por la SAGPyA, sin condicionar previamente su aplicación. Hace hincapié en que la norma apuntada tiene por objeto resguardar la determinación de la ganancia neta derivada de las exportaciones frente a eventuales inconvenientes o incumplimientos de los contribuyentes en relación a la identificación y localización de los precios en el exterior (situación acaecida en la presente causa).

Sostiene que, en consecuencia, no existe la prelación aludida por la actora e insinuada por el Tribunal a quo.

Destaca que las aseveraciones de la actora relativas a que los precios de exportación a sujetos independientes del exterior son por antonomasia precios de mercado, a la inexistencia de vinculación de la firma con sus clientes y a no es dable suponer que en las operaciones del mercado agroexportador se pacten precios que no sean los de mercado, omiten las disposiciones del artículo 8º de la ley del impuesto a las ganancias.

Afirma que la R.G. (AFIP) Nº 1122/2001, establece que los sujetos que enumera, que realicen operaciones de exportación e importación de bienes con sujetos independientes del exterior, a fin de demostrar la correcta determinación de las ganancias derivadas de dichas operaciones, deberán conservar -entre otros- los comprobantes y elementos justificativos de los precios pactados con partes independientes, y asimismo, acompañar el detalle de las fuentes de información de los precios mayoristas de origen o destino, según el caso, con indicación de los conceptos e importes ajustados con la finalidad de eliminar las diferencias.

Esgrime que, de lo dicho se deriva que correspondía a la interesada evaluar si sus precios fueron pactados conforme a la plaza de destino.

Sostiene que la actora nunca aportó la información relativa a los precios negociados para las exportaciones de sus productos en el mercado local, a pesar de participar activamente en él y, por lo tanto, conocerlos.

Se queja por cuanto el Tribunal Fiscal de la Nación sostiene que el ajuste fiscal toma como eje fundamental la exigencia de que se adopten y copien de modo arbitrario y estricto los valores FOB oficiales publicados por la SAGPyA, como exponentes idénticos y absolutos del precio mayorista en origen o del mercado local respecto de las operaciones de exportación en el ámbito agro-exportador.

Recalca que, contrariamente a lo afirmado por el Tribunal a quo, la determinación fiscal no refrendó el criterio apuntado respecto de la totalidad de la operatoria, sino que actuó en obediencia a las normas legales en virtud de la cuales debió aplicarse como precio de venta, a los fines de la determinación del gravamen, “… el parámetro de mercado local -precios FOB oficiales de SAGPyA- en los casos en el precio pactado no existiere o fuera inferior a aquél, en tanto que admitía como precio válido el que se hubiera concertado por encima de ese parámetro” (sic).

Manifiesta que en modo alguno el organismo fiscal imputó a la contribuyente haber actuado sistemáticamente por debajo del valor de los índices FOB oficiales, sino sólo en la medida de las transacciones objetadas en las que se verificaba dicha condición, las cuales representaban más de la mitad de las ventas de cada año.

Aclara que para la fijación de los precios mayoristas de exportación de commodities en el mercado local, los operadores realizan negociaciones con sus clientes del exterior y/o con brokers o intermediarios, las que no resultan en el mismo día de libre acceso por parte de un tercero o del Fisco en un mercado público local, por tratarse de acuerdos de carácter privado.

Señala que la particular dinámica de los mercados granarios mundiales determina que los precios internacionales puedan estructurarse de diferente manera, y variar según la época del año y la relación entre los países, la cercanía geográfica de ésos o los acuerdos comerciales.

Recuerda que en esa inteligencia, a fin de coadyuvar a la implementación de una mayor competitividad en la operatoria de exportación de productos agrícolas, la SAGyP desarrolló una metodología de fijación de los precios FOB oficiales de tales commodities regidos por la ley 21.453, la cual fue convalidada mediante la resolución SAG Nº 331/2001 y su modificatoria, teniendo como antecedente la circular Nº 765/2000 de la Dirección de Mercados Agroalimentarios.

Puntualiza que el art. 3º de la resolución aludida expone que los precios FOB oficiales serán representativos de la realidad y dinámica vigente en los mercados y se ajustarán diariamente cuando las variaciones que evidencien aquéllos lo ameriten. Añade que en su anexo, la citada resolución establece los criterios para la fijación de los valores, indicando que se llevarán a cabo en función a consultas sistemáticas en el mercado de exportación local (exportadores, industriales, cámaras, corredores) para precios o primas en operaciones de exportación conocidas, así como precios o primas de posiciones compradoras y vendedoras en la plaza FOB de los puertos argentinos. Asimismo, que esta metodología se complementa con información de precios negociados en mercados internacionales de referencia específicos para cada producto (distintas bolsas y cotizaciones en plaza).

Aduce que, en el marco expuesto, las ventas al exterior de productos de origen agrícola regidos por la ley 21.453, debían respetar, como mínimo, los precios oficiales FOB oficiales vigentes a la fecha de cierre de cada venta, como base imponible a los fines de la liquidación de derechos de exportación, reembolsos, reintegros y demás beneficios, cuya percepción corresponde a la Dirección General de Aduanas.

Postula que, por lo tanto, no resulta ilógico razonar que una firma exportadora procurara celebrar sus contratos de exportación con sujetos independientes del exterior por precios iguales o superiores a aquel parámetro del mercado público local del día de la negociación -que refrenda, a su vez, la evolución de los mercados internacionales-, salvo situaciones excepcionales concretamente demostrables, atento contemplar que deberá erogar derechos de exportación y demás conceptos en función de la magnitud de la base imponible que refleje dicho precio FOB.

Asevera que la situación descripta no se advierte en el caso, desde que la accionante definió sus exportaciones a precios inferiores a el parámetro señalado, en el 49%, 54% y 79,6% del total de sus ventas de los períodos 2000, 2001 y 2002, respectivamente, los cuales además resultaron inferiores, en muchos casos, a los referentes publicados del mismo día o del día anterior de concertación, circunstancia respecto de la cual la recurrente no aportó justificación técnica alguna.

Pone de relieve que el criterio plasmado en la resolución determinativa ha sido convalidado en diversas actuaciones judiciales. Cita la jurisprudencia que considera apoya su tesitura.

Señala, asimismo, que la gran mayoría de operadores en exportación de commodities agrícolas validan la determinación de sus precios de exportación en función de los valores publicados por la SAGPyA vigentes a la fecha de concertación de sus operaciones, sin ajustes, dando cuenta así que es el mercado agroexportador quien admite que dichos valores representan los precios mayoristas en lugar de origen o los comparables de mercado, a los fines de la evaluación en los términos de los arts. 8º y 15 de la ley del impuesto a las ganancias.

Se agravia de lo sostenido por el Tribunal a quo, en el sentido que los precios de las exportaciones concertadas por la actora siguen principalmente la cotización de la Bolsa de Chicago y que, según alega dicha parte, los índices FOB oficiales de la SAGPyA no tuvieron ninguna injerencia en la definición de los precios pactados en sus exportaciones. Ello, por cuando lo afirmado no encuentra, según entiende, correlato ni respaldo en las verificaciones llevadas a cabo en la instancia administrativa, en tanto del estudio de los elementos aportados por la compañía J.J. Hinrichsen S.A. -detalle de cotizaciones publicadas en Chicago para productos de soja, aceite de soja y harina de soja por el período 1º/11/2000 al 31/10/2002-, se desprende que los productos negociados registraron, en general, valores en el Mercado de Chicago notoriamente superiores a los referentes del mercado local fijados por la SAGPyA, y, en consecuencia, en las operaciones observadas, mayores a los precios de venta fijados por la firma.

Precisa que el mercado de Chicago ya forma parte de la información evaluada por la SAGPyA a los fines de establecer sus precios FOB oficiales.

Alude a que el parámetro de Chicago no puede ser tomado por sí solo como de mercado, salvo que se comercialice desde dicha ciudad.

En orden a las operaciones concertadas por la actora con sujetos radicados en países de baja o nula tributación, recuerda que el cuestionamiento fiscal se sustentó en que Vicentín S.A.I.C., en su intento de justificar los precios de las exportaciones por ella declarados, ideó un sistema totalmente subjetivo carente de sustento reglamentario, comparando los precios de sus ventas a empresas situadas en paraísos fiscales con un índice, el cual determinó mediante el valor FOB publicado por la SAGPyA más un rango conformado por los precios de exportaciones por ella concertadas con sujetos independientes del exterior de tributación normal.

Se queja de la conclusión arribada por el Tribunal Fiscal con base en, lo que entiende, es una errada interpretación del informe pericial.

Señala que se encuentra palmariamente demostrado que la metodología implementada por la empresa actora, no utilizó los comparables independientes válidos, al valerse de exportaciones por ella concertadas con entidades domiciliadas en países de tributación normal, las cuales no superan la prueba prevista por el legislador en el art. 8º de la ley del impuesto a las ganancias para ser catalogadas como operaciones de mercado.

Manifiesta que la sentencia apelada recepta como válidas las exposiciones de la rubrada, aun cuando ésta destaca que los valores FOB oficiales de la SAGPyA sólo podrán ser considerados parámetros aceptables de validación en tanto se los titule como indicadores aproximados de los precios de mercado concertados en un momento determinado que ponderen las fluctuaciones evidenciadas en los precios negociados durante el transcurso del día de la operación.

Expone que “[e]s decir, valida que se recepten tales referentes de la SAGPyA contemplando un ajuste que mida la volatilidad de los precios intra-día, en base a las variaciones registradas en la Bolsa de Chicago -precios mínimos y máximos- habida cuenta de que el precio publicado no puede reflejar lo acontecido en el mercado sino un promedio de lo sucedido durante un día” (sic).

Recalca que, en función de ello, el Tribunal a quo concluye que de la prueba producida en autos, en especial la pericial contable, se desprende que los precios de las exportaciones realizadas por Vicentín S.A.I.C. en los ejercicios fiscales 2000, 2001 y 2002 se encuentran dentro de los márgenes determinados por aplicación de la dispersión de precios diarios obtenidos de la Bolsa de Chicago sobre los índices FOB oficiales de la SAGPyA.

Dice que al observar la fiscalización interviniente que la actora concertó los precios, en gran parte de sus transacciones, al menor valor de entre los publicados en el día de la operación y en el día anterior, “… con total independencia de la volatilidad intra-diaria que pretende hacer instancia para el día de la negociación y en contraposición a las exposiciones de la firma consultada J.J. Hinrichsen S.A. y de la Bolsa de Comercio de Rosario cuando destacan que las operaciones se pactan al momento y con la información disponible a ese instante” (sic).

Refiere a la metodología desarrollada en la prueba pericial a los efectos de validar los precios de las exportaciones realizadas por la actora en los ejercicios bajo estudio.

Sostiene que deviene procedente evaluar la forma en que dicha prueba pericial “modeliza” la volatilidad de precios que pretende hacer valer la rubrada en autos, y la información que considera para su cuantificación.

Remite al punto 10 del informe pericial, sobre el cual los Sres. vocales del Tribunal Fiscal de la Nación sustentan la sentencia.

Puntualiza que en el anexo IX incorporado al punto 10 de la medida probatoria aludida, se observa que refleja un detalle de las exportaciones efectuadas por la firma actora en cada año fiscal, tanto a sujetos independientes del exterior (evaluados por artículo 8º de la ley del tributo) como a entes domiciliados en países de baja o nula tributación.

Expresa que en la planilla aludida se consignan los siguientes datos: fechas y números de facturas, entidades negociadas en toneladas, códigos del producto transado, valor de venta en dólares, fecha de contrato, valor oficial FOB vigente para el día del contrato como así también los montos de los ajustes fiscales determinados; y en la planilla anexa: precios de apertura, máximos, mínimos y de cierre, correspondientes a la Bolsa de Chicago entre el 1º/11/2000 y el 31/10/2002 sobre el producto de aceite de soja.

Destaca que a partir de la información señalada, los peritos calculan la variación porcentual (mínima y máxima) registrada a partir de los datos de los precios mínimos y máximos publicados por la Bolsa de Chicago para cada día del período descripto más arriba, la cual es aplicada al valor FOB oficial de la SAGPyA, obteniendo así un rango de precios mínimo y máximo. Añade que con base en ello, se comparan los precios pactados por la contribuyente con el valor mínimo de dicho rango y se calculan las diferencias (negativas y negativas/positivas) entre tales valores comparados, las cuales definirían la condición de mercado -o no- de los precios pactados por la contribuyente.

Enuncia las observaciones que, según aprecia, permiten deducir la improcedencia de la ponderación efectuada por el Tribunal Fiscal con relación a la prueba pericial aludida:

1) no surgen suficientes fundamentaciones técnicas y/o legales para justificar la selección de los referentes utilizados (precios diarios de apertura, máximo y mínimo negociados en el Chicago Board of Trade durante los años analizados) y sus respectivas distorsiones mínimas y máximas como asimilables a las que se observarían en el mercado local;

2) los parámetros de volatilidad calculados en la pericia responden exclusivamente al producto aceite de soja, sin considerar los restantes commodities exportados por la contribuyente (harina y pellets de soja, y aceite y pellets de girasol y de algodón, entre otros), no existiendo constancias fehacientes que demuestren que las variaciones intra-día resultaron idénticas para todos los productos;

3) se adoptaron idénticos parámetros de volatilidad, con independencia de la fecha de entrega de los bienes negociados, cuando son varias las posiciones de contratos de futuros que se negocian cada día para la entrega del bien en fechas o vencimientos posteriores, y la volatilidad del precio podría ser disímil en función de los distintos vencimientos;

4) el rango de precios generado tiene, como valor central, la cotización FOB de la SAGPyA y como dispersión un rango de variación, en más y en menos; a todos los valores de ese rango se asigna la misma ponderación, con independencia que el precio máximo o mínimo en cuestión pudiera corresponder a una transacción aislada.

Afirma que, contrariamente a las conclusiones del Tribunal Fiscal de la Nación, del estudio de los anexos del informe pericial se desprende que la contribuyente registró sus exportaciones en commodities a sujetos independientes del exterior radicados en países de tributación normal -art. 8º de la ley del tributo- o en países de baja o nula tributación -art. 15 de dicha ley- durante los períodos observados, a valores que no respetaron las pautas vigentes en el mercado local, ya sea las receptadas por los valores FOB oficiales de la SAGPyA -adoptados en la determinación recurrida en función de las normas citadas- como los emergentes que acogen la volatilidad intra-día definida en el aludido informe.

Expresa que ello es así por cuanto, del análisis de los anexos indiciados, se observa una numerosa cantidad de exportación de commodities cuyos precios de venta convenidos por la apelante -además de no haber respetado los precios FOB oficiales de la SAGPyA, habiendo sido ya objetados en la determinación fiscal- resultaron también inferiores a los parámetros adoptados en el informe pericial.

Alude a que las conclusiones de los expertos se sustentaron en un análisis global de todas las transacciones concertadas por la responsable.

Destaca que, así, las diferencias resultantes de la contrastación del precio de una exportación convenida a un valor inferior al parámetro de mercado (diferencia negativa) resultan subsumidas por aquellas diferencias emergentes de la comparación del precio de otra exportación celebrada a un valor superior a tal referente (diferencia positiva), compensación que no resulta admitida entre operaciones que respondan al principio del operador independiente.

Postula que, en razón a ello, la valuación de los precios debe efectuarse sobre cada transacción, tal como lo dispone la norma local, ajustando sólo aquéllas en las cuales se verifica que el precio al cual exporta la firma fiscalizada su mercadería resulte inferior al precio normal de mercado.

Sostiene que admitir la postulación contraria podría implicar la neutralización de la aplicación del régimen de precios de transferencia y sustraer del alcance de sus normas las operaciones pactadas fuera del principio de mercado.

Recuerda que lo señalado se encuentra ratificado por las directrices del OCDE en su apartado 1,42, cuando señala que para establecer una aproximación precisa de un valor de mercado, el principio de arm’s length debe aplicarse transacción por transacción.

Cita jurisprudencia que considera avala su tesitura.

Manifiesta que surge de todo lo expuesto que el Tribunal Fiscal de la Nación a los fines de fundar su fallo, dio como ciertos y debidamente probados los extremos que aparecen como susceptibles de serios y graves reparos, incurriendo en una deficiente valoración de las pruebas arrimadas en el proceso.

Insiste en la necesidad de valuar las operaciones de exportación efectuadas por Vicentín S.A.I.C. durante los ejercicios fiscales 2001 y 2002 según el precio FOB oficial informado por la SAGPyA a la fecha de concertación de esas operaciones, bajo el método CUP previsto en el artículo 15 de la ley del impuesto a las ganancias, o conforme el art. 8º de dicho ordenamiento, según se trate de clientes radicados en países de baja o nula tributación o no.

Afirma que el fallo apelado resulta arbitrario, por cuanto media ausencia de razonabilidad en la estimación de las probanzas.

5º) Que al contestar el traslado de la expresión de agravios, la actora relata, en primer lugar, los antecedentes del caso.

Sostiene que el Fisco Nacional no efectúa una crítica concreta y razonada de la sentencia cuestionada, sino que, al margen de algunas extemporáneas críticas al informe pericial contable, se limita a repetir las consideraciones efectuadas en la resolución determinativa. Aduce que, en definitiva, el escrito recursivo de su contraria abunda en consideraciones, pero sin hacerse cargo de los fundamentos esgrimidos en la sentencia, por lo que se impone declarar su deserción.

Dice que subyace en la resolución Nº 157/2007 la idea de que la firma actora dislocó renta argentina en favor de compradores del exterior, hipótesis que resulta insólita dado que no se encuentra controvertido que su parte es una empresa nacional que no tiene partes vinculadas en el exterior y, por lo tanto, acuerda todas sus exportaciones con compradores independientes en plena observancia de la regla del operador independiente.

Señala que:

1) Vicentín S.A.I.C. no puede manipular los precios de sus exportaciones en desmedro de los intereses del fisco: el ajuste crea una paradójica ficción al igualar a su parte con otras empresas nacionales de exportación de commodities que forman parte de emporios multinacionales que sí están en condiciones de manipular los precios de las operaciones a fin de trasladar renta de fuente argentina al exterior; su parte, en cambio, realizó todas sus exportaciones con partes independientes;

2) las exportaciones de Vicentín S.A.I.C. tienen indefectiblemente precios de mercado: el mercado agro-exportador se caracteriza por su competitividad y transparencia, lo que quedó demostrado con los informes de Cadent Finantial y J.J. Hinrichsen, razón por la cual los precios concertados las operaciones entre partes independientes, como son sus exportaciones, son por antonomasia precios de mercado;

3) en las operaciones de Vicentín S.A.I.C. intervino J.J. Hinrichsen S.A., un corredor independiente de reconocido prestigio: durante la negociación, el mencionado corredor informa a su parte y a los compradores los precios de mercado -los que toma de las bolsas de Chicago y de Rotterdan de la compulsa telefónica con diferentes oferentes-; tal intermediación constituye una garantía de que las operaciones se ajustan a las condiciones normales de mercado;

4) la paradoja del ajuste fiscal llega hasta el extremo de presumir que las exportaciones de Vicentín S.A.I.C. a compradores, que forman parte de grupos económicos transnacionales con los que no tiene vinculación -y son abiertos competidores de su parte-, se apartarían de las condiciones normales de mercado; la resolución Nº 257/2007 entiende que su parte tuvo vinculación con tales sujetos competidores y acordó con ellos precios inferiores a los del mercado, para trasladar la fuente local al extranjero; ello sólo se explica por el desinterés del fisco por la realidad económica subyacente al ajuste determinado;

5) al igualarse a su parte a aquellas empresas locales que forman parte de grupos multinacionales y pueden manipular precios, la resolución Nº 157/2007 distorsiona el instituto de los precios de transferencia: el propósito de este instituto es evitar que los sujetos que forman parte de conjuntos económicos trasnacionales -donde actúan partes vinculadas- reduzcan de manera ilegítima la base imponible del impuesto a las ganancias, transfiriendo renta imponible de una jurisdicción a otra de menor imposición, no declarando valores reales de sus transacciones; tal propósito es deformado por el ente fiscal, al ajustar los precios de sus exportaciones, acordadas con partes independientes.

Manifiesta que el ajuste fiscal consiste en reemplazar los precios concertados por su parte por los precios índice de la SAGPyA, siempre y cuando éstos sean mayores que aquéllos, sin considerar que el marco normativo cambió sustancialmente durante los años 2000, 2001 y 2002 ni que las circunstancias relevantes de las operaciones ajustadas variaran.

Afirma que obra agregado en autos un informe producido por la SAGPyA en el que se destaca que el índice publicado es un valor promedio. Alega que dado que se encuentra reconocido que pueden existir diferencias entre los valores de los índices FOB oficiales y los precios de las operaciones concretas, no resulta razonable fundar un ajuste en la exigencia de que los valores de la SAGPyA y los del exportador coincidan.

Esgrime que: – la exigencia de identidad entre los precios de las exportaciones de Vicentín S.A.I.C. y los índices oficiales de la SAGPyA no es correcta pues éstos no contemplan la evolución de los precios de mercado que se verifican en un día de operación; – la composición misma de los índices FOB oficiales de la SAGPyA demuestra que no se puede construir un ajuste fiscal exigiendo la identidad entre tales índices oficiales y los precios de las exportaciones de Vicentín S.A.I.C., en tanto aquéllos son índices de referencia que se determinan al finalizar el día con base en dos elementos (precios de las bolsas internacionales y precios acordados por los exportadores argentinos); – los valores de los índices FOB oficiales son determinados con posterioridad al cierre de las exportaciones, por lo que resulta inadmisible exigir que los precios de las operaciones se ajusten a un parámetro fijado ex post.

Destaca que el informe producido por J.J. Hinrichsen S.A. citado en el informe de inspección, ratifica que la validez del precio publicado por la SAGPyA es relativa, en atención a que se trata de un precio del día anterior y a que los contratos se deciden en función de los precios de los mercados internacionales (CBOT) al instante de su celebración.

Aclara que resulta falaz que el Tribunal Fiscal de la Nación, la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal y la Corte Suprema de Justicia de la Nación hayan aceptado la aplicación de los precios de la SAGPyA sin admitir o exigir modificaciones o ajustes a aquéllos en controversias que involucraron la aplicación de los artículos 8º y 15 de la ley del impuesto a las ganancias. En tal sentido, afirma que en las causas citadas por su contraria no existió controversia respecto a la utilización de los precios índice de la SAGPyA sino que la discusión entre el fisco y los contribuyentes se circunscribió al momento relevante para validar los precios de las exportaciones (el de concertación del contrato o el del embarque de la mercadería). Añade que, además, se trata de casos que involucraban a empresas pertenecientes a grupos multinacionales y en donde gran parte de las operaciones se concertaban con empresas vinculadas.

Concluye que resulta claro que el precio índice de la SAGPyA, utilizado por el fisco para ajustar las exportaciones de su parte, no puede ser considerado como el “precio mayorista vigente en el lugar de origen” (al que alude el art. 8º de la ley del gravamen), ni tampoco como un precio de mercado a los efectos de la utilización de la metodología del “precio comparable no controlado” (art. 15 de la ley antes citada).

Puntualiza que sentada la falta de idoneidad de los índices de la SAGPyA para reflejar los precios de mercado, su parte practicó una serie de validaciones alternativas que demuestran que los precios de sus exportaciones se ajustaban a las condiciones de mercado.

Recuerda que en oportunidad de interponer el recurso de apelación contra la resolución Nº 157/2007, su parte presentó una validación de los precios de sus exportaciones con los índices FOB oficiales, considerando las variaciones intra día en la Bolsa de Chicago, que acredita que se ajustaron a las condiciones normales de mercado. Dice que los resultados de la mencionada validación han sido confirmados mediante el punto 10 del informe pericial.

Aduce que el fisco esboza en su memorial una serie de críticas a la metodología seguida en el informe pericial contable, las que resultan extemporáneas puesto que, en oportunidad de contestar el recurso de apelación por ante el Tribunal Fiscal de la Nación y al momento de la presentación del aludido informe (suscripto por los expertos propuestos por ambas partes) no formuló objeción alguna ni requirió aclaraciones.

Recalca que resulta sorprendente que el Fisco Nacional cuestione el informe pericial por no haber explicitado el motivo de la utilización de los precios CBOT, cuando, de conformidad con la profusa prueba acompañada en autos, resulta claro que en mercado tomado en el mundo en forma casi excluyente para la fijación de los precios de exportación de aceites y subproductos obtenidos a partir de la molienda de semillas oleaginosas es el mercado de Chicago (CBOT).

Manifiesta que de allí puede extraerse que los parámetros de volatilidad del CBOT no responden únicamente al aceite de soja -como postula su contraria-, sino a todos los aceites y subproductos obtenidos a partir de la molienda de semillas oleaginosas. Agrega que, por otro lado, contrariamente a lo afirmado por su contraparte, la validación de los precios de las exportaciones de Vicentín S.A.I.C. acompañada como anexo IX del escrito de inicio, abarcó a todas las exportaciones y productos cuestionados.

Alude a que el fisco aduce también que el informe pericial no explicitó los contratos a futuro tenidos en cuenta y realizó una compensación global de las operaciones, pero sin indicar el agravio concreto irrogado por los pretendidos defectos del informe pericial. Añade que resulta contradictorio que el fisco cuestione el informe pericial cuando para practicar el ajuste utilizó el precio índice de la SAGPyA, que es justamente un promedio, y tampoco explicita el tipo de contrato futuro que utiliza para su formación.

Alega que la comparación de los precios de las exportaciones de Vicentín S.A.I.C. con los precios índice de la SAGPyA menos el 5% (criterio adoptado por la AFIP en otro ajuste) confirma el acatamiento del estándar de la regla del operador independiente (arm’s length).

Asevera que la facturación global de las exportaciones de Vicentín S.A.I.C. es superior a la que deriva de la aplicación del precio índice de la SAGPyA. Aclara que un análisis omnicomprensivo de las exportaciones de su parte revela que durante los ejercicios 2000 y 2001 la facturación global derivada de ellas fue superior a la que hubiera correspondido de aplicase los índices FOB oficiales. Cita la respuesta dada al punto 9 del informe pericial.

Arguye que el punto 5 del informe pericial demuestra la falta de razonabilidad de la resolución determinativa, que llega al extremo de sostener presunciones insólitas, tales como que las exportaciones de Vicentín S.A.I.C., realizadas a compradores que forman parte de grupos económicos transnacionales que compiten con su parte en el mercado local, se apartan de las cotizaciones normales de mercado.

Expone que el art. 8º de la ley del impuesto a las ganancias es una norma anti-elusión que no avala el ajuste automático de precios de exportación.

Dice que la atenta lectura de la norma en cuestión revela que el proceder fiscal no tiene sustento en lo dispuesto por el régimen de aquélla, ya que: – el inc. a) del art. 8º de la ley del tributo, establece que los “precios de venta” definen la medida de la renta de fuente argentina imponible para las operaciones de exportación destinada a compradores independientes; – tal es el principio general fijado por la norma, que toma como parámetro el “precio de venta”; – los restantes parámetros son subsidiarios y su aplicación requiere de una justificación basada en un fundado desconocimiento del “precio de venta”; – el art. 8º de la ley del impuesto a las ganancias es una norma anti-elusiva, que sólo faculta al fisco a desechar los “precios de venta” y aplicar los “precios mayoristas en origen” cuando los precios de las exportaciones sean ficticios y perjudiquen el interés fiscal; – la comprensión de la utilización del “precio mayorista en el lugar de origen” como facultad subsidiaria y excepcional, es la única exégesis que se condice con el sistema general del art. 8º de la ley del tributo; – los antecedentes legislativos del artículo citado ratifican su esencia de norma anti-elusiva; – la resolución Nº 157/2007 distorsiona el régimen del art. 8º de la ley del impuesto a las ganancias, al desechar los “precios de venta” de las exportaciones de Vicentín S.A.I.C. y utilizar infundadamente los “precios mayoristas vigentes en el lugar de origen”, lo que implica la derogación de facto de los párrafos segundo y tercero del inciso a) de la aludida norma; – la utilización de los “precios mayoristas vigentes en el lugar de origen” sólo es procedente previa impugnación y demostración de la manipulación de los “precios de venta”; – los índices FOB oficiales de la SAGPyA no son precios vigentes en el lugar de origen, por lo que su aplicación al caso de autos resulta improcedente; es decir, no son precio mayorista sino un índice que refleja de manera aproximada los precios de mercado.

Mantiene las defensas planteadas al apelar ante el Tribunal Fiscal de la Nación las resoluciones administrativas.

6º) Que mediante la resolución Nº 157/2007 (DV RRSF), el Sr. Jefe de la División Revisión y Recursos de la Dirección Regional Santa Fe, impugnó las declaraciones juradas del impuesto a las ganancias, períodos fiscales 2001 y 2002, presentadas por Vicentín S.A.I.C., determinó de oficio la materia imponible y el impuesto a las ganancias por los referidos períodos, estableciendo un saldo a favor de la AFIP de $ 476.334,03 para el ejercicio 2001, y un quebranto determinado de $ 135.719,20 para el período fiscal 2002. Asimismo, calculó los intereses resarcitorios en la suma de $ 731.887,23.

En relación a los períodos fiscales 2001 y 2002, señaló el Sr. juez administrativo que:

– correspondía aplicar a las operaciones pactadas entre empresas independientes, el art. 8º de la ley del impuesto a las ganancias, y en cuanto a las operaciones pactadas con sujetos radicados en países de baja o nula tributación, el artículo 15 de dicha ley, ambos artículos, con las modificaciones introducidas por la ley 25.239;

– la fiscalización informó que Vicentín S.A.I.C. ocupaba el cuarto lugar como exportador de aceite de soja del país, el quinto en punto al aceite de girasol y una posición muy importante como exportador de aceite de algodón y subproductos; sus exportaciones constituían commodities cuyas cotizaciones eran públicas y conocidas; a pesar de ello, la actora nunca determinó impuesto a favor del organismo en los ejercicios 1999 a 2005;

– a efectos de verificar la correcta determinación de la materia imponible de la contribuyente, la auditoría fiscal efectuó un análisis de los contratos celebrados por ésta para la comercialización de sus productos, un estudio de los precios de transferencia (para los casos de operaciones pactadas con sujetos radicados en países de baja o nula tributación), y un seguimiento de las variaciones diarias de los valores de referencia del mercado producidas en los diferentes productos comercializados, destacando las siguientes observaciones: -en numerosos casos el precio pactado en el contrato era inferior tanto al precio del día como al precio del día anterior; – existían casos en lo que había una diferencia importante entre el precio del día anterior y el precio del día, siendo este último superior, y fijándose el contrato al precio menor; – se detectaron numerosas situaciones entre las que podía destacarse el caso de la harina de soja de alta proteína, donde el precio informado por la responsable obedecía a la harina de soja normal;

– con relación a las operaciones con sujetos radicados en países de baja o nula tributación, se observó que: – en los informes de los precios de transferencia pactados presentados por la contribuyente, ésta utilizó en forma incorrecta los comparables de los precios de sus contratos (considerando para ello los precios índices publicados por la SAGPyA, calculando un rango combinado con precios de contratos a países de tributación normal);

– la fiscalización procedió a ajustar los valores de las exportaciones, considerando el precio del mismo día en que fuera celebrado el contrato;

– a fin de informarse sobre esta cuestión, el personal verificador consultó a personal de la Bolsa de Comercio de Rosario y a responsables de la firma J.J. Hinrichsen -uno de los principales operadores de aceite del país e intermediario en las operaciones concertadas por Vicentín S.A.I.C.; éstos informaron que: – los contratos se pactaban al momento, el intermediario se comunicaba con el broker del exterior, se concertaba el precio y se confirmaba la operación; – existía información en línea en los mercados de Chicago, Rotterdan, Buenos Aires y Rosario; – las comunicaciones -confirmaciones- de operaciones aportadas por Vicentín S.A.I.C. no correspondían a fechas anteriores a los contratos; – “… los contratos aportados indican que fueron hechos en el día de la fecha (es decir la del mismo contrato); – al momento en que la responsable debía presentar las declaraciones juradas anuales del impuesto a las ganancias, contaba con la información de todo el ejercicio y por lo tanto resultaba razonable realizar la comparación con el precio del día del contrato -fecha en que efectivamente se concertó la operación-;

– los Sres. Jorge Hinrichsen y el contador Alberto Hauck (pertenecientes a la firma J.J. Hinrichsen S.A.) manifestaron que “… los contratos se deciden en función de los precios de los mercados internacionales (Chicago) al instante de la celebración del contrato” (sic); el primero de los mencionados señaló también que “… el contrato y la confirmación del mismo se realiza el mismo día, no habría posibilidad de que la confirmación se realice con fecha posterior al contrato…”; también se observaba que en el caso de que el precio del día anterior fuera mayor al del día, el precio pactado coincidía con el disponible (el del día) o era un valor intermedio entre el valor del día y el del día anterior;

– como consecuencia de lo expuesto, se analizaron los contratos celebrados por la contribuyente, comparando el precio establecido en ellos con el valor del mercado del día en que cada uno fue celebrado, surgiendo las siguientes diferencias: período fiscal 2001, $ 4.295.015,94 (de los cuales el 50,88% correspondía a operaciones pactadas con intermediarios situados en países de baja o nula tributación) período fiscal 2002, $ 14.898.848,43 (de los cuales el 30,25% correspondían a operaciones pactadas con intermediarios situados en países de baja o nula tributación);

– para ajustar las diferencias apuntadas, la fiscalización confeccionó un listado de la totalidad de las operaciones de exportación de la firma correspondientes a los ejercicios fiscales, concluyendo que: de un total de 541 operaciones practicadas en el período 2001, 297 habían sido pactadas con un valor inferior al precio público conocido del día en el mercado local; de un total de 828 operaciones celebradas en el período 2002, 659 habían sido acordadas con un valor inferior al precio público conocido del día en el mercado local;

– en virtud de ello, se proyectaron las liquidaciones rectificativas del impuesto a las ganancias -períodos fiscales 2001 y 2002-, ajustando el precio de las exportaciones mencionadas: – para operaciones pactadas entre empresas independientes, el precio mayorista vigente en el lugar de origen del día de la operación (art. 8º, inc. a, cuarto párrafo, de la ley del impuesto a las ganancias -texto según ley 25.239-); – para operaciones pactadas con sujetos radicados en países de baja o nula tributación, como mejor método para evaluar tales operaciones, el del precio comparable entre partes independientes, es decir, el precio de mercado del día de celebración del contrato (art. 15 de la ley el impuesto a las ganancias, texto según ley 25.239);

– la contribuyente no conformó los ajustes proyectados y presentó su descargo.

En relación a las defensas planteadas por la aquí actora, puntualizó el Sr. juez administrativo que:

– el artículo 8º de la ley del impuesto a las ganancias no establecía una orden de prelación en la aplicación de los precios mayoristas de origen o de destino, dependiendo el empleo de uno y otro de las características de la operación de que se tratara;

– a partir de las modificaciones introducidas por la ley 25.063 (mantenidas por la ley 25.239), se incorporó como facultad del ente fiscal, la posibilidad de establecer el valor atribuible a los productos comercializados, recurriendo a los precios mayoristas del lugar de origen en el caso de las exportaciones; ello, a efectos de facilitar la aplicación de la norma en las fiscalizaciones, atentas las dificultades que podían surgir en la obtención de información de otras jurisdicciones;

– en consecuencia, no disponiéndose de información de precios mayoristas en lugar de destino vinculada con las exportaciones de Vicentín S.A.I.C., resultaba procedente la valuación practicada por la fiscalización de conformidad con lo dispuesto por el art. 8º, inc. a), cuarto párrafo, de la ley del tributo;

– el precio mayorista vigente en el lugar de origen previsto por la norma aludida se correspondía con los publicados por la SAGPyA;

– en punto al método de validación de los estudios de precios de transferencia (exportaciones destinadas a países de baja o nula tributación), cabía precisar lo dispuesto por el artículo 15 de la ley del impuesto (texto según ley 25.239), en sus párrafos tercero y quinto; – de la reglamentación contemplada por la R.G. Nº 1121/2001, surgía que la metodología implementada por la responsable para la confección de sus informes no resultaba acorde con aquélla, se trataba de un sistema totalmente subjetivo, consistente en la comparación de los precios de las ventas a empresas situadas en paraísos fiscales con un índice, el cual determinó mediante el valor FOB publicado por la SAGPyA al que añadió un rango (en función de variaciones porcentuales, mediana y desvíos estándar de dichas variaciones).

Refirió a las pruebas informativas aportadas por la contribuyente y concluyó que ninguna de ellas lograba contradecir el accionar del personal fiscalizador.

En tal sentido, precisó que en función de los citados informes, se advertía que lo ocurrido en el mercado de Chicago era un importante referente del comportamiento de los precios de los productos comercializados en el mercado local, marcando una tendencia; señaló que dicho parámetro se encontraba influenciado por otros factores, “… por lo que los valores de mercado obtenidos de la información de la SAGPyA se consideran más adecuados y representativos de la realidad del mercado exportador local” (sic).

En cuanto a la prueba testimonial aportada en sede administrativa, recalcó que a pesar de la amplia exposición realizada por el testigo, ella no añadió elementos que inhabilitaran la tesitura fiscal.

En punto al informe pericial contable presentado en sede administrativa, destacó:

– que si bien no objetaba la afirmación del experto (en orden a que el valor FOB total facturado por la firma actora por las exportaciones realizadas en el período noviembre/2000 a octubre/2001 ascendió a U$S 461.346.450,11 mientras que el monto total que surgía de aplicar los índices FOB oficiales publicados por la SAGPyA a las exportaciones aludidas ascendía a U$S 459.042.679,25), cabía aclarar que en función de lo establecido por la normativa vigente sólo se ajustaron aquellas operaciones en las cuales el valor facturado por la firma resultaba menor al precio de mercado publicado;

– en cuanto a la relación porcentual entre los montos totales facturados por el contribuyente y el importe ajustado (las que según el perito ascendían a 0,93% y 1,23% -períodos 2001 y 2002, respectivamente- y a 2,09% y 1,08% -para para exportaciones destinadas a países de alta tributación y para países de baja o nula tributación, respectivamente, por el período 2002); señaló que el porcentaje que representaba el ajuste resultaba irrelevante a efectos de demostrar la inconsistencia del actuar de la fiscalización, en tanto “… ante la magnitud de la operatoria llevada a cabo por la firma, la suma de los ajustes practicados en cada operación cuestionada -aunque porcentualmente de escasa dimensión- determina globalmente una diferencia tributaria significativa en valores absolutos, máxime -como se destacó anteriormente- cuando la contribuyente no determina impuesto a las ganancias a favor del fisco” (sic).

Concluyó que, en virtud de lo descripto, el informe pericial tampoco lograba demostrar la inconsistencia del ajuste practicado por la fiscalización.

Recalcó que si bien la empresa actora cuestionaba la valuación dada por la auditoría fiscal a sus exportaciones, no aportó datos precisos y contundentes a efectos de desvirtuarla. En tal sentido, señaló que la actora pretendía que el organismo fiscal contara con información relativa a precios a los que su propia parte tenía acceso -en su condición de especialista en el mercado agroexportador- y que “… a pesar de su afán de que se apliquen primordialmente precios de destino por parte de la fiscalización, no hizo efectivo el aporte de los mismos (es decir el precio pagado por el destinatario final de sus exportaciones o en su defecto el precio mayorista vigente en el lugar de efectivo destino de sus exportaciones)…” (sic).

En relación a la afirmación de la actora consistente en que si se aplicaran los precios de la SAGPyA a la totalidad de sus exportaciones del período 2001 la diferencia resultaría a favor de Vicentín S.A.I.C., consideró que los ajustes a favor de la contribuyente resultaban improcedentes, en tanto el art. 8º de la ley del tributo preveía que cuando el precio real de la exportación fuera mayor al precio mayorista vigente en el lugar de origen, se tomaría el primero (es decir, el precio pactado), por lo que tal pretensión carecía de asidero.

Aludió a que los informes sobre precios de transferencia presentados por Vicentín S.A.I.C. fueron confeccionados mediante un método cuya autoría correspondía a la firma, que no se condecía con la ley ni con la reglamentación vigente.

En cuanto al argumento relacionado con las diferencias entre las situaciones de Vicentín S.A.I.C. y otros operadores que integraban grupos económicos multinacionales que podían manipular los precios de las exportaciones, puso de relieve que la contribuyente operaba en bloque con dichos exportadores y sus entidades representativas al interponer conjuntamente el reclamo administrativo contra el decreto 916/2004, lo que evidenciaba que compartía con aquéllos el mercado y ciertas formas de operar.

Entendió que tampoco resultaba atendible el agravio de la actora vinculado a la similitud de los precios pactados por su parte con países de tributación normal y con países de nula o baja tributación, en tanto la fiscalización cuestionó los primeros.

Con relación al período fiscal 2000, precisó que:

– el organismo había verificado la improcedencia del quebranto proveniente del período 2000 declarado en el impuesto a las ganancias del período 2001;

– que regía el art. 8º de la ley del impuesto a las ganancias, con las modificaciones previstas por la ley 25.063, que facultaba al organismo a establecer el valor atribuible a los productos objeto de transacción tomando el precio mayorista en el lugar de origen y disponía que cuando el precio real de la exportación fuera mayor que aquél, se tomaría el precio real;

– que a los efectos de verificar la correcta determinación de la materia imponible, la auditoría fiscal efectuó una análisis de los contratos practicados por contribuyente, recurriendo a las mismas fuentes que para los períodos fiscales 2001 y 2002 y, en función de ello, ajustó los valores de las exportaciones considerando el precio del mismo día en que fue celebrado el contrato.

Hizo referencia a las defensas opuestas por la actora, a las probanzas aportadas por dicha parte, a la medida para mejor proveer dictada el 14 de febrero de 2007 y al resultado arribado mediante esta última.

Destacó que, en función de ello, sobre las cinco exportaciones detalladas (en el cuadro inserto en la página 25 de la resolución) no correspondía practicar ajuste y que, como consecuencia de ello, la fiscalización reformuló el ajuste propuesto, modificando la diferencia de precios determinada respecto del valor del contrato de $ 3.511.893,81 a $ 3.181.898,81.

Señaló que la verificada aducía erróneamente que cabía aplicar el art. 15 de la ley del impuesto a las ganancias en lugar del art. 8º aplicado por el ente fiscal. En tal sentido, aclaró que si bien Vicentín S.A.I.C. -en el período fiscal 2000- efectuó operaciones con sujetos radicados en jurisdicciones de baja o nula tributación, no se trataba de empresas con las características enunciadas por el mentado artículo 15 de la ley del tributo, por lo que la subsunción efectuada por el ente fiscal en el art. 8º de dicho ordenamiento legal resultaba correcta.

En punto al agravio relacionado con la exigencia de que los precios de las exportaciones fueran iguales a los precios de la SAGPyA, remitió a las consideraciones expuestas al tratar el ajuste de los períodos 2001 y 2002.

Refirió a la documental aportada por la actora. Sobre el informe adjuntado por la accionante de precios de transferencia de ciertas operaciones realizadas con empresas residentes en jurisdicciones de baja o nula tributación en el período 2000, insistió que no resultaba aplicable el art. 15 de la ley del gravamen. Destacó que analizada la información acompañada, se constató que en los primeros meses del período fiscal 2000 los precios adoptados por la fiscalización para el aceite de soja eran levemente superiores a las cotizaciones producidas en la Bolsa de Chicago, pero, por otro lado, en los restantes meses de dicho período, el aceite de soja y los otros commodities (harinas y pellets de soja) registraron valores en dicho mercado notoriamente superiores a los considerandos por el personal fiscalizador.

Entendió que la prueba informativa y la pericial contable no lograban demostrar la inconsistencia del ajuste.

Concluyó, entonces, que la accionante sólo había logrado desvirtuar el ajuste propuesto por la AFIP en forma parcial, en relación a las operaciones analizadas mediante la medida para mejor proveer oportunamente cumplida.

Determinó así la improcedencia del quebranto proveniente del período fiscal 2000, y aclaró que a pesar de encontrarse prescriptas las acciones y poderes del fisco para determinar y exigir el pago del impuesto con relación a dicho período, cabía aplicar lo dispuesto por el art. 52 del decreto reglamentario de la ley 11.683, en cuanto establecía que podían verificarse los quebrantos impositivos correspondientes a años prescriptos cuando incidieran en determinaciones exigibles.

Por todo lo expuesto, rectificó parcialmente la pretensión fiscal contenida en la vista del 28 de febrero de 2007, impugnó las declaraciones juradas del impuesto a las ganancias y determinó dicho impuesto (períodos 2001 y 2002) en la forma indicada más arriba.

7º) Que el art. 8º de la ley del impuesto a las ganancias vigente para los períodos fiscales 2001 y 2002 (texto según ley 25.239), establece, en lo que aquí interesa, que:

“La determinación de las ganancias que derivan de la exportación e importación de bienes entre empresas independientes se regirá por los siguientes principios:

a) Las ganancias provenientes de la exportación de bienes producidos, manufacturados, tratados o comprados en el país, son totalmente de fuente argentina.

La ganancia neta se establecerá deduciendo del precio de venta el costo de tales bienes, los gastos de transporte y seguros hasta el lugar de destino, la comisión y gastos de venta y los gastos incurridos en la REPUBLICA ARGENTINA, en cuanto sean necesarios para obtener la ganancia gravada.

Cuando no se fije el precio o el pactado sea inferior al precio de venta mayorista vigente en el lugar de destino, corresponderá, salvo prueba en contrario, tomar este último, a los efectos de determinar el valor de los productos exportados.

Asimismo, la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS, entidad autárquica en el ámbito del MINISTERIO DE ECONOMIA Y OBRAS Y SERVICIOS PUBLICOS, podrá también establecer el valor atribuible a los productos objeto de la transacción, tomando el precio mayorista vigente en el lugar de origen. No obstante, cuando el precio real de la exportación fuere mayor se considerará, en todos los casos, este último.

Se entiende también por exportación la remisión al exterior de bienes producidos, manufacturados, tratados o comprados en el país, realizada por medio de representantes, agentes de compras u otros intermediarios independientes de personas o entidades del extranjero, que actúen en el curso ordinario de sus negocios.

En los casos en que, de acuerdo con las disposiciones anteriores, corresponda aplicar el precio mayorista vigente en el lugar de origen o destino, según el caso, y éste no fuera de público y notorio conocimiento o que existan dudas sobre si corresponde a igual o análoga mercadería que la importada o exportada, u otra razón que dificulte la comparación, se tomará como base para el cálculo de los precios y de las ganancias de fuente argentina, las disposiciones previstas en el artículo 15 de esta Ley.

Lo dispuesto en este artículo será de aplicación aún en aquellos casos en los que no se verifiquen los supuestos de vinculación establecidos en el artículo agregado a continuación del artículo 15 antes citado.”.

Por su parte, el artículo 15 de la ley del gravamen (texto según ley 25.239), prevé que:

“Cuando por la clase de operaciones o por las modalidades de organización de las empresas, no puedan establecerse con exactitud las ganancias de fuente argentina, la ADMINISTRACIÓN FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS, entidad autárquica en el ámbito del MINISTERIO DE ECONOMIA Y OBRAS Y SERVICIOS PUBLICOS, podrá determinar la ganancia neta sujeta al gravamen a través de promedios, índices o coeficientes que a tal fin establezca con base en resultados obtenidos por empresas independientes dedicadas a actividades de iguales o similares características.

Las transacciones que establecimientos estables domiciliados o ubicados en el país o sociedades comprendidas en los incisos a) y b) y los fideicomisos previstos en el inciso agregado a continuación del inciso d) del primer párrafo artículo 49, respectivamente, realicen con personas físicas o jurídicas domiciliadas, constituidas o ubicadas en los países de baja o nula tributación que, de manera taxativa, indique la reglamentación, no serán consideradas ajustadas a las prácticas o a los precios normales de mercado entre partes independientes.

A los fines de la determinación de los precios de las transacciones a que alude el artículo anterior serán utilizados los métodos que resulten más apropiados de acuerdo con el tipo de transacción realizada.

La restricción establecida en el artículo 101 de la ley Nº 11.683, texto ordenado en 1998 y sus modificaciones, no será aplicable respecto de la información referida a terceros que resulte necesaria para la determinación de dichos precios, cuando la misma deba oponerse como prueba en causas que tramiten en sede administrativa o judicial.

Las sociedades de capital comprendidas en el inciso a) del primer párrafo del artículo 69 y las demás sociedades o empresas previstas en el inciso b) del primer párrafo del artículo 49, distintas a las mencionadas en el tercer párrafo del artículo anterior, quedan sujetas a las mismas condiciones respecto de las transacciones que realicen con sus filiales extranjeras, sucursales, establecimientos estables u otro tipo de entidades del exterior vinculadas a ellas.

A los efectos previstos en el tercer párrafo, serán de aplicación los métodos de precios comparables entre partes independientes, de precios de reventa fijados entre partes independientes, de costo más beneficios, de división de ganancias y de margen neto de la transacción, en la forma y entre otros métodos que, con idénticos fines, establezca la reglamentación.

La ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS, entidad autárquica en el ámbito del MINISTERIO DE ECONOMIA Y OBRAS Y SERVICIOS PUBLICOS con el objeto de realizar un control periódico de las transacciones entre sociedades locales, fideicomisos o establecimientos estables ubicados en el país vinculados con personas físicas, jurídicas o cualquier otro tipo de entidad domiciliada, constituida o ubicada en el exterior, deberá requerir la presentación de declaraciones juradas semestrales especiales que contengan los datos que considere necesarios para analizar, seleccionar y proceder a la verificación de los precios convenidos, sin perjuicio de la realización, en su caso, de inspecciones simultáneas con las autoridades tributarias designadas por los estados con los que se haya suscrito un acuerdo bilateral que prevea el intercambio de información entre fiscos.”.

Por su parte, el texto del artículo 8º de la ley del impuesto a las ganancias según la ley 25.063 (vigente para el período 2000), difiere parcialmente del texto anteriormente transcripto, fundamentalmente en su primer y último párrafos, que prescriben:

“La determinación de las ganancias que derivan de la exportación e importación de bienes se regirá por los siguientes principios: ….”;

“Lo dispuesto en este artículo será de aplicación aún en aquellos casos en los que no se verifique vinculación económica.”.

Mientras que el texto del artículo 15 de la ley del tributo, según la ley 25.063, dispone, en sus primeros párrafos:

“Cuando por la clase de operaciones o por las modalidades de organización de las empresas, no puedan establecerse con exactitud las ganancias de fuente argentina, la Administración Federal de Ingresos Públicos, entidad autárquica en el ámbito del Ministerio de Economía y Obras y Servicios Públicos, podrá determinar la ganancia neta sujeta al gravamen a través de promedios, índices o coeficientes que a tal fin establezca a base de resultados obtenidos por empresas independientes dedicadas a actividades de iguales o similares características.

Las empresas locales de capital extranjero que realicen operaciones con las sociedades, personas o grupos de personas del exterior que participen, directa o indirectamente, en su capital, control o dirección, o con otras empresas o establecimientos del extranjero, en cuyo capital participen, directa o indirectamente, aquellas sociedades, personas o grupos de personas, o la propia empresa local, estarán obligadas, a los efectos de esta ley, a determinar sus ingresos acumulables y deducciones autorizadas, considerando para esas operaciones los precios y montos de contraprestaciones que hubieran utilizado entre partes independientes en operaciones comparables.

Salvo prueba en contrario, se presume que cuando en las operaciones a que se refiere el párrafo anterior intervienen entidades o personas constituidas, radicadas o domiciliadas en jurisdicciones de baja imposición fiscal, los precios y montos de las mismas no han sido pactados conforme a los que hubieran utilizado partes independientes en operaciones comparables.

A los efectos de constatar si los precios de transferencia de aquellos actos jurídicos celebrados entre una empresa local de capital extranjero y la persona física o jurídica domiciliada en el exterior que directa o indirectamente la controle, responden a las prácticas normales del mercado entre partes independientes, la citada Administración Federal deberá exigir la presentación de declaraciones juradas especiales que contengan información detallada suministrando los datos y los respaldos probatorios que considere pertinentes.

Para la determinación de si los precios de transferencia responden a las prácticas normales de mercado, entre partes independientes se aplicará el que resulte más apropiado para el tipo de operaciones que se trate de los métodos que se indican a continuación, o los que con igual finalidad establezca al respecto la reglamentación, no siendo de aplicación para estos casos la restricción establecida en el artículo 101 de la ley 11.683, texto ordenado en 1998, respecto de información referida a terceros que haya resultado necesaria para merituar los factores de comparabilidad de las operaciones que fije el reglamento, cuando la misma deba oponerse como prueba en causas que se tramitan en sede judicial o administrativa:”.

Los últimos acápites de la norma aludida, enumeran los métodos a los que se hace alusión en el párrafo anterior: precio comparable no controlado; precio de reventa; costo adicionado; partición de utilidades; residual de participación de utilidades; margen neto de la transacción.

8º) Que en el informe pericial contable agregado en autos a fs. 249/309, ambos expertos arriban a idénticas conclusiones.

De ellas, corresponde poner de relieve las siguientes:

Pregunta:

“6) Si la determinación apelada ajusta operaciones de exportación realizadas entre Vicentín y sujetos residentes en Alemania, Francia, Italia, Países Bajos y Suiza, individualizando cuáles son y la incidencia numérica del ajuste” (sic).

Respuesta:

“A fin de responder a este punto de pericia se verificaron la siguiente documentación: a) los contratos, las facturas, los precios, las cantidades vendidas y los permisos de embarque correspondientes a exportaciones realizadas por Vicentín S.A.I.C. a Alfred C. Toepfer International G.M.B.H., Bunge Handels MBH Hamburg y Peter Cremer GMBJ, Luis Dreyfus Negoce SAS, Cargil UK, Exatrader, Equatorial Trading Limited, Bunge Global Markets Rome, Saroc y Galaxy Grain Italia Spa, Balfour Maclaine B.V., Bunge Rotterdam, Cebecco Feed Trading, Concordia Trading B.V., Nethtgrain B.V. y Pell Nederland B.V.G., Grain Merchant Establishment Suiza, Multigrain Trading AG, Glencore International AG y Atlantic Oils and Meals AG; b) los datos volcados a las planilla acompañada como Anexo VII del escrito referente al recurso de apelación.

La determinación apelada ajusta operaciones de exportación realizadas entre Vicentín y sujetos residentes en Alemania, Francia, Italia, Países Bajos y Suiza. La individualización de las mismas realizada en el Anexo VII del escrito del recurso de apelación coincide con la documentación relevada y que fuera detallada en el mismo.

La incidencia de estas operaciones en el ajuste total dispuesto por la resolución se expone por cliente y por año en el adjunto ‘Anexo I’, resultando por total anual las siguientes diferencias:

Año 2000 $ 846.620,95.-

Año 2001…. $ 1.493.610,63.- 34,78% s/ Total ajustado

Año 2002..U$S 1.721.455,33.- 28,96% s/ Total ajustado” (sic).

Pregunta:

“7) Si los sujetos residentes en tales países con los cuales Vicentín realizó operaciones de exportación (…) son empresas asociadas al grupo económico Vicentín en los términos de los convenios para evitar la doble imposición celebrados por Argentina con Alemania, Francia, Italia, Países Bajos y Suiza, fundamentando su respuesta” (sic) -interesa aclarar que los sujetos enunciados son los mismos que los de la pregunta anterior-.

Respuesta:

“A fin de responder este punto de pericia se verificaron: a) Los balances, en cuanto a participaciones accionarias en otras empresas; b) Libro de asistencia a Asamblea, y Registro de Acciones; c) los estudios de precios de transferencia presentados por la empresa; d) los convenios para evitar la doble imposición celebrados por Argentina con Alemania, Francia, Italia, Países Bajos y Suiza.

Como resultado de las verificaciones se informa que las participaciones en otras empresas registradas en los balances de Vicentín S.A. se refieren a empresas radicadas en el país y la composición accionaria de VICENTIN S.A.I.C. pertenece en todos los casos a personas físicas radicadas en el país.” (sic).

Luego de citar las definiciones que sobre “empresas asociadas” brindan los convenios para evitar la doble imposición antes citados, concluyen los peritos:

“Se informa que, analizadas las definiciones de ‘empresas asociadas’ brindadas por los convenios para evitar la doble imposición referidos y los elementos compulsados mencionados precedentemente, los sujetos extranjeros mencionados en la pregunta no pertenecen ni están asociados al grupo económico Vicentín, en los términos de los convenios internacionales firmados por Argentina para evitar la doble imposición” (sic).

Pregunta:

“8) Si en base a los puntos (6) y (7) precedentes, el ajuste debe excluir las exportaciones realizadas con los compradores del exterior residentes en Alemania, Francia, Italia, Países Bajos y Suiza” (sic)

Respuesta:

“A fin de responder este punto de pericia se han analizado los distintos convenios signados por la Argentina para evitar la doble imposición y la información relevada en (6) y (7).

En base a la revisión realizada y lo dispuesto por los Convenios en las partes citadas, se entiende, que para un análisis de la exclusión por aplicación de los mismos, deben considerarse las operaciones en cuestión como realizadas entre grupos y/o sociedades no vinculadas” (sic).

Pregunta:

9) Se validen los márgenes brutos de cada uno de los ejercicios fiscales involucrados en esta causa (años 2000, 2001, 2002) calculados en el punto (2) del Capítulo VIII.- del escrito del recurso de apelación, teniendo en cuenta de manera separada para cada ejercicio fiscal lo siguiente (i) la facturación de exportaciones según surge de los estados contables de Vicentín, (ii) la facturación teórica que surge de aplicar a las exportaciones de Vicentín los valores FOB oficiales de la SAGPyA correspondientes a la fecha de concertación de cada exportación y a los correspondientes comodities exportados, (iii) el costo por productos exportados determinado en base a la aplicación porcentual correspondiente a los ingresos por exportaciones netas al costo de ventas según surge de los estados contables de Vicentín. A cualquier efecto que sea necesario, aténgase a lo desarrollado en el Anexo VIII” (sic).

Respuesta:

“Para responder este punto de pericia se han verificado: a) los estados contables de Vicentín para los años 2000, 2001 y 2002; b) los valores FOB oficiales de la SAGPYA correspondientes a la fecha de concertación de cada exportación para el producto exportado que se consignan y resulta disponible en http://www.sagpya.mecom.gov.ar/.

En base a la revisión realizada se informa que los márgenes brutos de los ejercicios fiscales de los años 2000, 2001 y 2002 calculados en el punto (2) del Capítulo VIII, son correctos” (sic).

Pregunta:

10) Se validen los precios de las exportaciones realizadas por Vicentín en los ejercicios fiscales 2000, 2001, 2002, con los valores de los índices FOB oficiales de la fecha de concertación de tales operaciones, aplicando a los valores de tales índices el porcentaje que surge de considerar las variaciones de cada día de los precios máximos y mínimos registrados por la bolsa de Chicago. A cualquier efecto que sea necesario, aténgase a lo desarrollado en el Anexo IX” (sic).

Respuesta:

“A los fines de responder el punto de pericia se ha verificado: a) los precios de las exportaciones de Vicentín en los períodos fiscales 2000, 2001 y 2002; b) los valores FOB oficiales de la SAGPYA correspondientes a la fecha de concertación de cada exportación para el producto exportado que se consignan y resultan disponibles en http://www.sagpya.mecom.gov.ar/; los precios máximos y mínimos de la Bolsa de Chicago correspondientes a cada una de estas fechas que constan en el servicio de informaciones brindado por la agencia ‘Reuters’.

En base a una revisión selectiva realizada sobre los datos volcados en el Anexo IX al escrito de apelación con los elementos citados, se informa que los precios de las exportaciones realizadas por Vicentín en los ejercicios fiscales 2000, 2001 y 2002 se encuentran dentro de los márgenes determinados por aplicación de la dispersión de precios diarios obtenidos en la Bolsa de Chicago sobre los índices FOB oficiales de SAGPYA” (sic).

Pregunta:

“11) Se validen los precios de las exportaciones realizadas por Vicentín en los ejercicios fiscales 2000, 2001 y 2002 con los valores de los índices FOB oficiales de la SAGPyA de la fecha de concertación de tales operaciones disminuidos en un 5% informando en base a tal resultado si aquellos se ajustan estos últimos” (sic).

Respuesta:

“A fin de responder este punto de pericia, se han planillado en el adjunto ‘Anexo II’: a) los precios de las exportaciones de Vicentín en los períodos fiscales 2000, 2001 y 2002; b) los valores FOB oficiales de la SAGPYA correspondientes a la fecha de concertación de cada exportación para el producto exportado que constan y disponibles en http://www.sagpya.mecom.gov.ar/, c) dichos valores disminuidos en un 5%, y d) las diferencias entre a) y c)” (sic).

Pregunta:

“12) Se validen las sumas expuestas en el capítulo VII.4.d.- en base a los precios facturados por Vicentín por sus exportaciones realizadas en los ejercicios 2000 y 2001 y en base a lo que surgiría de aplicar a todas esas operaciones los índices FOB oficiales de la SAGPyA de la ficha de concertación de cada una de ellas” (sic).

Respuesta:

“Para este punto de pericia, se han planillado en el ‘Anexo III’_ a) los precios de las facturaciones de Vicentín en los períodos fiscales 2000, 2001, b) los valores unitarios FOB oficiales de la SAGPYA correspondientes a la fecha de concertación de cada exportación para el producto exportado que constan y disponibles en http://www.sagpya.mecom.gov.ar/, c) el valor de las exportaciones calculadas a los precios indicados en b), d) diferencias en más y en menos entre los valores de exportación indicados en a) y los considerados en c).

Los montos resultantes de la sumatoria de las comunas de diferencias del ‘Anexo III’, son coincidentes con las cifras expuestas en el capítulo VII.4.d. del escrito de apelación” (sic).

Cabe apuntar que el punto (2) del capítulo VIII del escrito de inicio al que hacen referencia los expertos obra a fs. 194/vta., mientras que el Anexo VIII se encuentra glosado a fs. 117/118 y el Anexo IX a fs. 119/166.

Por otra parte, a fs. 138 del Cpo. de Determinación de Oficio Nº 1 (O.I. 5407) obra la contestación al oficio librado en sede administrativa, en el que le Sr. Director de Mercados Agroalimentarios de la SAGPyA, informa:

“… en orden a si los precios de las exportaciones ‘… deben copiar los valores de los índices FOB oficiales …’, se informa que el valor FOB oficial que se fija trata de reflejar -según lo normado en las resoluciones antes mencionadas- el valor promedio de las operaciones negociadas en el día, de las ventas al exterior de los productos incluidos en la Ley 21453, y que ese valor es la base por la cual se liquidan los derechos o los reintegros vigentes al día de su emisión. Por tratarse precisamente de un valor promedio, no necesariamente debe ajustarse a alguna operación en particular, ya que las ventas -en general- están supeditadas a distintas circunstancias, tales como volumen de las mismas, el destino, las condiciones de pago y las distintas potencialidades de compra a futuro de los contratantes” (sic). Cabe aclarar que las resoluciones a las que el Sr. Director hace referencia, son las Nros. 331/2001 y la 447/2006 de la Secretaría de Agricultura, Ganadería, Pesca y Alimentación.

Asimismo, a fs. 220/222 del Cpo. de Determinación de Oficio Nº 2 (O.I. 5407), luce la contestación brindada por el apoderado de la firma J. J. Hinrichsen S.A. al oficio librado en sede administrativa, en el que informa:

“… los precios de las exportaciones argentinas de commodities pueden ser iguales, menores o mayores a los índices FOB oficiales publicados diariamente por la SAGPyA. Esto es así por distintos motivos, de los cuales señalamos algunos a continuación:

a. Por definición el precio publicado no puede reflejar lo acontecido en un mercado, sino que debería reflejar un promedio de lo que sucede o sucedió en el mercado durante el día;

b. En todo mercado hay una punta compradora y otra vendedora, produciéndose los cierres de operaciones cuando estas puntas acuerdan un precio, que no necesariamente tiene que ser el más alto, sino que depende de las necesidades particulares de cada parte al momento de la negociación;

c. La SAGPyA publica índices FOB oficiales para más de un centenar de productos, siendo que en muchos casos tales índices no son actualizados durante largos períodos de tiempo (siguiendo el desarrollo del mercado por razones de carácter operativo-administrativo de la SAGPyA).

d. Los índices publicados por la SAGPyA tienen relevancia fiscal, dado que son utilizados como base imponible para el pago de los derechos de exportación. Incluso en muchas oportunidades son utilizados como herramientas de ‘política económica’, desincentivando o incentivando la exportación de un determinado producto mediante la fijación de índice elevado o deprimido, lo cual se traduce en una mayor o menor tasa impositiva. Es por ello que se presentan casos en los que los índices FOB oficiales no reflejan los precios de mercado.” (sic).

Señala, asimismo, que en lo referente a aceites y subproductos oleaginosos, “…. el CBOT (Chicago Board of Trade) es el mercado rector, dado que en él se comercializa el grano de soja y todos los derivados del complejo a nivel internacional. El resto de los aceites y subproductos, por ser sustitutos o complementarios del principal complejo oleaginoso mundial constituido por la soja, copian de manera bastante eficiente lo sucedido en este mercado” (sic).

Explica que en el CBOT se cierran operaciones con entrega de mercadería en el Golfo de México o en instalaciones cercanas a él, por lo que según sea el origen de la mercadería se aplican correcciones denominadas primas, que pueden ser positivas (el precio CBOT más la prima) o negativas (el precio CBOT menos la prima o el castigo). Añade que la variación de las primas es diaria o frecuentemente varias veces en el día y en su determinación influyen factores logísticos, económicos, impositivo/arancelarios y particulares de cada operador. Asimismo, que también existe una prima compradora y otra vendedora.

En respuesta a la pregunta consistente en cuáles fueron los precios registrados por la Bolsa de Chicago para los commodities de soja entre el 1 de noviembre de 2000 y el 31 de octubre de 2002, contesta que “[d]iariamente se publican los precios de apertura, máximo, mínimo y cierre, de cada producto” (sic), adjuntando el cuadro con las cotizaciones de grano, aceite y harina de soja emitidos por Reuters Limited (ver fs. 223/255 del Cpo. Determinación de Oficio Nº 2, O.I. Nº 5407).

Explicita, por último, que “[n]o existe un índice de mercado formador de precios, sino que cada día hay circunstancias particulares que hacen a la formación de precios (oferta, demanda, disponibilidades financieras, etc.).” -sic.-. Adjunta las piezas obrantes a fs. 256/486, Cpo. de Determinación de Oficio Nº 2 y 3, O.I. Nº 5407).

Por último, cabe precisar que la prueba agregada en sede administrativa (pericial contable y manifestaciones del Sr. Jorge Hinrichsen y del contador Alberto Hauck) ha sido reseñada al describir los principales términos de la resolución determinativa.

9º) Que en la causa “Eduardo Loussinian S.A.” (Fallos: 305:1408), el Alto Tribunal sostuvo, bien que al interpretar la norma contenida en el art. 8º, inc. b) de la ley 20.628, que:

– “Las diversas situaciones generadas por la aplicación del art. 8°, inc. b), de la ley 20.628 deben ser analizadas a la luz de su finalidad y teniendo en cuenta las formas generalmente admitidas como manifestaciones de la existencia de un vínculo económico -entre las que se destacan la propiedad del capital, la subordinación orgánica y los convenios de integración (art. 5° de la ley 12.143, 33 de la ley 19.550, 14 de la ley 20.628)-, sin perjuicio de las medidas que se considere adecuado exigir en mérito a las particularidades de cada caso. Dichas pautas se presentan como razonables para tener por acreditada la inexistencia -en el caso- de vinculación económica, pues de lo contrario cualquier diferencia de precio, por ínfima que fuera, que un importador pudiera haber obtenido en el extranjero por el libre juego de la oferta y la demanda se tendría necesariamente que tener como prueba incontrovertible de vinculación económica, sin admitir prueba en contrario que es lo que acepta la ley.”;

– “Demostrada la inexistencia de vinculación económica, el art. 8°, inc. b), de la ley 20.628 no autoriza a exigir que se justifiquen las razones a las que obedece el mayor precio pagado por el importador nacional con respecto al vigente en el lugar de origen más los gastos de transporte y seguro.”;

– En el cometario oficial del decreto 18229/1943, se explicitaba, entre otros aspectos, que “[c]omo se ve, no se persigue fijar utilidades de fuente argentina desconociendo la realidad económica en cada caso en particular, como acontecería si el precio del mercado mayorista fuere obligatorio para todas las entidades, libres y ligadas. No, lo que se quiere obtener mediante la disposición proyectada es, simplemente, evitar una forma de evasión del impuesto, que implica una verdadera transgresión violatoria del espíritu de la ley”;

10) Que precisadas las postulaciones de ambas partes, los términos de la resolución determinativa y del fallo aquí apelado, las normas aplicables y la prueba rendida en autos, interesa poner de relieve que, tal como se ha sostenido en una anterior oportunidad, a título de principio general, “… la elección de la base de valoración hace que la impugnación del precio de transacción declarado, recaiga sobre el Fisco a quien incumbe la carga de acreditar la inexactitud de tal declaración, lo que responde a la aplicación de la pauta primordial -que rige toda la contienda, aun de naturaleza no judicial- que impone la prueba del hecho a aquél que afirma su existencia para fundar en él un derecho” (ver esta Sala in re “Oleaginosa Moreno Hnos SACIFI y A (TF 28957-I) c/ DGI”, expte. Nº 17.814/2013, sentencia del 29 de agosto de 2013 y sus citas).

En el pronunciamiento señalado se ha destacado, asimismo, que “… la inversión de la carga de la prueba conlleva exigencias también para la Administración Fiscal, cuando ésta intenta controvertir las evidencias aportadas por el contribuyente. Ello es así, pues si bien la normativa involucrada establece una presunción acerca del precio pactado, por la vinculación económica entre la partes que llevan a cabo operaciones de exportación, ante la demostración por parte del contribuyente de que sus precios califican correctamente frente al principio “arm´s length”, se produce un nuevo desplazamiento de la carga, que recae sobre las autoridades fiscales, quienes deberán realizar un mayor esfuerzo para concretar y sustentar la impugnación, a efectos de justificar su propia apreciación valorativa en el caso concreto, por encima de la prueba aportada por el contribuyente (en sentido concordante, Cecilia Goldemberg ‘Reflexiones sobre precios de Transferencia a partir del fallo Aventis Pharma’, Doctrina Tributaria ERREPAR, Tomo XXXI, Pág. 893, Octubre 2010, con cita de las Guías párrafo 4.13)” -ver “Oleaginosa Moreno Hnos SACIFI y A”, precedentemente citada-.

En las presentes actuaciones, a juicio de este Tribunal, los extremos tomados en consideración por el ente recaudador para efectuar el ajuste, ceden ante la contundencia de la prueba aportada por la actora.

Interesa recordar que el ajuste fue formulado sobre dos tipos diferenciados de operaciones: a) las realizadas entre Vicentín S.A.I.C. y operadores independientes; b) las concertadas por Vicentín S.A.I.C.y sujetos radicados en países de baja o nula tributación.

La objeción formulada por la fiscalización, radicó en que ciertas operaciones de exportación fueron pactadas a un valor inferior al precio público conocido del día en el mercado local. Asimismo, en relación a las operaciones con sujetos radicados en países de baja o nula tributación, observó que en los informes de los precios de transferencia presentados por la contribuyente, ésta utilizó en forma incorrecta los comparables de los precios de sus contratos, considerando para ello los precios índices publicados por la SAGPyA, calculando un rango combinado con precios de contratos a países de tributación normal. En tales condiciones, la inspección practicó el ajuste, considerando: a) para las operaciones pactadas entre partes independientes, el precio mayorista vigente en el lugar de origen del día de la operación; b) para las operaciones pactadas con sujetos radicados en países de baja o nula tributación: como mejor método para valuar tales operaciones, el del precio comparable entre partes independientes, es decir, el precio de mercado del día de celebración del contrato.

Las observaciones se realizaron en función del examen realizado por la fiscalización de los contratos celebrados por la actora, de los informes de precios de transferencia, el seguimiento de las variaciones diarias de los valores de referencia del mercado producidas en los diferentes productos comercializados y lo informado por la Bolsa de Comercio de Rosario y responsables de la firma J.J. Hinrichsen a fs. 505/507vta. del Cpo. principal Nº 3 (O.I. 177.164) -principal operador de aceite del país e intermediario en las operaciones celebradas por Vicentín S.A.I.C.-, según da cuenta la resolución determinativa.

El Sr. Jefe de la División Revisión y Recursos de la Dirección Regional Santa Fe confirmó el ajuste (períodos fiscales 2001 y 2002), luego de considerar que las probanzas arrimadas por la contribuyente -pericial, informativa y testimonial- no lograban desvirtuar la tesitura fiscal.

Por otra parte, la fiscalización verificó la improcedencia del quebranto proveniente del período 2000 declarado en el impuesto a las ganancias del período 2001. Consideró aplicable el art. 8º de la ley del impuesto a las ganancias (texto según ley 25.063) y, sobre la base del análisis de los contratos practicados por la contribuyente y recurriendo a las mismas fuentes que para los períodos 2001 y 2002, ajustó los valores de las exportaciones considerando el precio del mismo día en que fue celebrado el contrato.

El Sr. Jefe de División confirmó el ajuste, con excepción de las facturas detalladas en el cuadro inserto en la página 25 de la resolución determinativa (ver fs. 21), en el entendimiento que la pruebas aportadas por la accionante no lograban demostrar la inconsistencia de aquél.

El Tribunal Fiscal de la Nación, tal como se vió, revocó la resolución Nº 157/2007 (DV RRSF) -y, en consecuencia, la resolución 1424/2013 (DV JUSF) por la que se aplicó a la contribuyente una multa en los términos del art. 46 de la ley 11.683-, por considerar que de la prueba producida en autos se concluía, en definitiva, que los precios de las exportaciones realizadas por Vicentín S.A.I.C. en los ejercicios fiscales 2000, 2001 y 2002 se ajustaron a las condiciones normales de mercado entre partes independientes, o -dicho en los términos que surgen del voto del Dr. Magallón- respetaron el principio de libre concurrencia o arm’s length.

A juicio de este Tribunal, la conclusión arribada en la sentencia apelada se ajusta a los términos de los extremos acreditados en autos, sin que las manifestaciones esbozadas por el recurrente en el memorial logren rebatir aquélla.

Es que, en las presentes actuaciones, el elenco probatorio aportado por la parte actora, tanto en sede administrativa como en la instancia del Tribunal Fiscal, permiten tener por acreditado que los precios de las exportaciones, objetados por el ente fiscal, se ajustaron a los parámetros del mercado de la materia exportada, o a las condiciones normales de mercado entre partes independientes.

Así, no puede dejar de ponderarse que ambos expertos fueron contestes al informar que los precios de las exportaciones realizadas por Vicentín S.A.I.C. en los ejercicios fiscales 2000, 2001 y 2002 se encontraban dentro de los márgenes determinados por aplicación de la dispersión de precios diarios obtenidos en la Bolsa de Chicago sobre los índices FOB oficiales de SAGPYA.

En tal sentido, las conclusiones arribadas por los expertos, sumadas a las restantes probanzas aportadas en autos, en particular, el informe agregado a fs. 220/222 del Cpo. de Determinación de Oficio Nº 2 -O.I. 5407-, que da cuenta de la operatoria de la Bolsa de Chicago, considerada como mercado rector en cuanto a la comercialización de productos como los exportados por la actora y, por lo tanto, como principal referente de los precios del mercado -ver la reseña efectuada en el considerando que antecede- alcanzan para revertir el criterio fiscal y admitir la tesitura de la parte actora.

A esta altura del análisis, corresponde poner de resalto que debe reconocerse validez a las conclusiones del experto para la decisión de aspectos que requieren apreciaciones específicas de su saber técnico, de las que sólo cabría apartarse ante la evidencia de errores manifiestos o insuficiencia de conocimientos científicos (Fallos: 319:469; 320:326), circunstancias que a criterio de este Tribunal no concurren en el caso (ver esta Sala, en los autos “Arfinsa Financiera Argentina SA c/ EN-AFIP Ley 24073 s/ proceso de conocimiento”, expte. Nº 22.321/2003, sentencia del 10 de junio de 2014).

En este aspecto, las quejas del recurrente, dirigidas a cuestionar la valoración que el Tribunal Fiscal realiza con relación al informe pericial contable a los efectos de fundar su pronunciamiento, sólo trasuntan una mera discrepancia con lo decidido, sin que logren objetar de manera eficaz los extremos que se desprenden de dicho informe.

Sobre el punto, no debe perderse de vista que el informe pericial contable presentado a fs. 249/309 fue confeccionado y suscripto tanto por el experto propuesto por la actora, como por el contador público del Fisco Nacional, quienes arribaron a las conclusiones allí expuestas en forma unánime.

En tales condiciones, según se advierte, el fisco contó, a los efectos de participar en los procedimientos realizados en la pericial, con un profesional propuesto por su parte, quien no sólo ejerció el debido control de aquéllos sino que arribó a idénticas conclusiones que el propuesto por la actora. Por otra parte, la accionada no impugnó el informe pericial.

En cuanto a la aseveración de la demandada, consistente en que se encuentra palmariamente demostrado que la metodología implementada por la empresa actora no utilizó los comparables independientes válidos -al valerse, según entiende, de exportaciones por ella concertadas con entidades domiciliadas en países de tributación normal las cuales no superan la prueba prevista por el legislador en el art. 8º de la ley del impuesto a las ganancias para ser catalogadas como operaciones de mercado-, cabe apuntar que dicha apreciación encuentra especial y suficiente respuesta en lo expuesto por el Dr. Magallón en el último párrafo de su voto, cuando expresa que: “… en cuanto a la utilización de los comparables, el ente recaudador no realizó una crítica razonada de los factores que puedan afectar al precio, como para concluir fundadamente que fueron utilizados de manera incorrecta” (sic) … y que “[n]o debe olvidarse que las impugnaciones deben ser lo suficientemente sólidas y sus resultados arrojar diferencias de tal entidad como para un exitoso confronte con lo declarado” (sic).

En punto a la alegada existencia de antecedentes jurisprudenciales que en lo atinente a la consideración del valor “operación por operación” o “promedio global” convalidan el criterio fiscal, debe aclararse que en la causa “Oleaginosa Moreno Hermanos S.A.C.I.F. y A”, invocada por la recurrente -y más arriba citada-, esta Sala revocó el pronunciamiento del Tribunal Fiscal de la Nación y, en consecuencia, dejó sin efecto la resolución administrativa, por considerar que, teniendo en cuenta la actividad probatoria desplegada por la contribuyente -en esos autos-, la conducta asumida por el fisco no superaba el control de legitimidad de su decisión, pues prescindía sin razón valedera de las pruebas aportadas por su contraria. Dicha decisión quedó firme, en atención a que la Corte Suprema de Justicia de la Nación declaró inadmisible el recurso extraordinario deducido por el Fisco Nacional -ver O. 304. XLIX. “Oleaginosa Moreno Hnos. SACIFI y A (TF 28.957-I) c/ DGI”, del 2 de septiembre de 2014-.

Por otro lado, el apelante se limita a formular manifestaciones que implican una mera insistencia con la tesis propuesta para efectuar el ajuste, pero no se hacen debido cargo de las conclusiones arribadas por el Tribunal Fiscal de la Nación con base en la ponderación de las constancias aportadas en autos.

Nótese que, en su memorial, la demandada sostiene, reiterando la tesitura expuesta para formular el ajuste, que corresponde aplicar el precio FOB oficial de la SAGPyA. Ello, en según la interpretación que realiza de lo dispuesto por el art. 8º de la ley del impuesto a las ganancias.

Sin embargo, la apreciación del recurrente prescinde de considerar que la norma apuntada prevé expresamente, a los efectos de apartase del precio pactado por las partes, que ello acontecerá “cuando no se fije el precio o el pactado sea inferior al precio de venta mayorista vigente en el lugar de destino”, circunstancia esta última que, a la luz de las probanzas arrimadas en autos, queda descartada, en tanto se encuentra acreditado que las operaciones se ajustaron a las condiciones normales de mercado.

Por lo expuesto, este Tribunal RESUELVE: rechazar la apelación del Fisco Nacional y confirmar el fallo de fs. 412/419vta., con costas.

Regístrese, notifíquese y devuélvase.

 

MARÍA CLAUDIA CAPUTI

JOSÉ LUIS LOPEZ CASTIÑEIRA

LUIS M. MARQUEZ 

 

 

019127E

       
Cita digital del documento: ID_INFOJU109495

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