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DECRETO 916/2004
IMPUESTO A LAS GANANCIAS
Régimen legal. Reglamentación
Reglamentación de la Ley de Impuesto a las Ganancias , texto ordenado en 1997 y sus modificaciones. Modificación
del 21/07/2004; publ. 23/07/2004
Visto el expte. S01:0105890/04 del registro del Ministerio de Economía y Producción y la Reglamentación de la Ley de Impuesto a las Ganancias , texto ordenado en 1997 y sus modificaciones, aprobada por el art. 1 del decreto 1344 de fecha 19 de noviembre de 1998 y sus modificaciones, y
Considerando:
Que en atención a que la ley 25784 introdujo diversas modificaciones en la Ley del Impuesto a las Ganancias , texto ordenado en 1997 y sus modificaciones, se hace necesaria la adecuación de sus normas reglamentarias.
Que entre otras reformas, la citada ley sustituyó el art. 8 de la ley del impuesto, incluyendo en sus disposiciones, de manera genérica, el tratamiento aplicable a la ganancia proveniente de las operaciones de comercio internacional referidas a importaciones y exportaciones, realizadas tanto entre partes vinculadas como independientes.
Que con tal motivo deviene necesario introducir variantes en las normas reglamentarias relacionadas con el aludido art. 8 de la ley del tributo.
Que a su vez, dado que el último párrafo del citado art. 8 delegó en el Poder Ejecutivo nacional la fijación del monto anual de operaciones de comercio internacional, a partir del cual los exportadores e importadores deberán suministrar a la Administración Federal de Ingresos Públicos, entidad autárquica en el ámbito del Ministerio de Economía y Producción, la información que la misma disponga a los efectos previstos en el citado párrafo, corresponde establecer dicho monto en la suma de pesos un millón ($ 1.000.000).
Que por otra parte, en lo que hace a precios de transferencia, la citada reforma incorporó un nuevo método para la determinación de la ganancia de fuente argentina cuya finalidad esencial es brindar a la administración tributaria una herramienta que le permita neutralizar de manera ágil y rápida, operatorias en las que a través de la interposición de intermediarios internacionales, se deslocaliza parte del beneficio atribuible a dicha fuente proveniente de la exportación de bienes con cotización conocida en mercados transparentes.
Que al respecto, a efectos de que el aludido método no sea aplicable al exportador argentino en forma indiscriminada, la norma legal ha previsto los requisitos que de manera concurrente debe observar el intermediario internacional, de cuyo incumplimiento en forma aislada o conjunta, se desprende que la exportación no ha sido celebrada entre partes independientes.
Que, en tales condiciones, del contexto legal dispuesto por la ley 25784 como así también de su objetivo y finalidad, deriva de manera natural que el método en cuestión comprende a aquellos casos en los que el exportador realiza la operación con o a través de un sujeto que reviste el carácter de intermediario internacional el cual, además de no ser el destinatario efectivo de la mercadería, no observa concurrentemente los requisitos a que se hizo mención.
Que, además, la ley 25784 sustituyó el inc. a) del art. 81 de la ley del tributo con el único objeto de modificar el régimen denominado de capitalización exigua a efectos de que el mismo se aplique únicamente a sujetos comprendidos en el art. 49 de esta última ley -excluidas las entidades regidas por la ley 21526 y sus modificaciones- que resulten controlados por sujetos no residentes.
Que por su finalidad, regímenes como el indicado tienden a evitar que por la relación existente entre las partes contratantes, el residente en el país contraiga deudas financieras con el objeto de reducir su base imponible en el impuesto a las ganancias a través de la deducción de los intereses que las mismas generen.
Que a dichos fines la reforma establecida por la ley 25784 en materia de capitalización exigua, prevé que con excepción de las deudas por préstamos que generen intereses comprendidos en el ap. 2 del inc. c) del art. 93 de la ley del tributo, dicho concepto no será deducible del ejercicio fiscal al que corresponda su imputación en la proporción correspondiente al monto del pasivo al cierre del ejercicio, que exceda a dos (2) veces el importe del patrimonio neto a la misma fecha, debiéndose considerar como tal lo que al respecto defina la reglamentación.
Que en atención a que los intereses que de conformidad al régimen indicado, no resulten deducibles serán tratados como dividendos, a cuyo efecto la ley ha previsto que el cálculo pertinente debe efectuarse al cierre del ejercicio, es menester establecer que la determinación de la relación pasivo/patrimonio neto se efectúe con carácter provisorio al inicio del ejercicio, ello a efectos de que los responsables comprendidos en la normativa, establezcan al momento del pago el monto provisorio sujeto a retención, debiendo ajustarse las diferencias a la fecha de cierre del período en cuestión.
Que, asimismo, corresponde precisar que el ámbito de aplicación del párr. 4 del citado inc. a) del art. 81 de la ley del tributo, al referirse a tomadores del país controlados por responsables del exterior, ha quedado circunscripto a prestatarios que cumplan con dicha condición y, únicamente, respecto de deudas por préstamos cuyos intereses no hayan tributado, de conformidad a la ley del gravamen, la tasa efectiva máxima prevista en la misma.
Que, al mismo tiempo, las disposiciones de la norma citada en el considerando anterior, prevén que el Poder Ejecutivo nacional establecerá qué se entiende por patrimonio neto, por lo que se estima oportuno adecuar las normas que al respecto contempla la reglamentación y disponer, asimismo, en qué casos los aportes o anticipos a cuenta de futuras integraciones de capital se consideran integrantes del patrimonio neto.
Que a su vez, se incorpora como norma transitoria un artículo por el cual se establece que los intereses que de conformidad a las normas de los párrs. 4 y 5 del inc. a) del art. 81 de la ley del gravamen, vigentes con anterioridad a la reforma establecida por la ley 25784 , no hubieran sido deducidos en los ejercicios cerrados con anterioridad a la fecha de entrada en vigencia de esta última, podrán computarse en los ejercicios sucesivos aplicando las normas legales y reglamentarias que regían cuando se generaron.
Que por otra parte, la mencionada reforma legal sustituyó el inc. c) del párr. 1 del art. 93 de la ley del impuesto, estableciendo que la presunción del cuarenta y tres por ciento (43%) de ganancia neta presunta aplicable a los intereses abonados a acreedores del exterior, alcanza a las operaciones en las que el prestador reviste la calidad de entidad bancaria o financiera que se halla bajo la supervisión del respectivo banco central u organismo equivalente, radicadas en jurisdicciones no consideradas de baja o nula tributación de acuerdo con las normas de la ley y su reglamentación.
Que en atención a ello corresponde derogar el artículo incorporado a continuación del art. 155 de la reglamentación toda vez que el séptimo artículo incorporado sin número a continuación del art. 21 de la misma, establece que a todos los efectos de la ley y su reglamentación, se consideran jurisdicciones de baja o nula tributación las detalladas en el mismo.
Que la Dirección General de Asuntos Jurídicos del Ministerio de Economía y Producción ha tomado la intervención que le compete.
Que el presente decreto se dicta de acuerdo con las facultades previstas en el art. 99 , inc. 2 de la Constitución Nacional.
Por ello,
El presidente de la Nación Argentina decreta:
Art. 1.– Modifícase la Reglamentación de la Ley de Impuesto a las Ganancias , texto ordenado en 1997 y sus modificaciones, aprobada por el art. 1 del decreto 1344 de fecha 19 de noviembre de 1998 y sus modificaciones, de la siguiente forma:
a) Sustitúyese el art. 10 , por el siguiente:
Art. 10.- A los efectos de lo establecido en el art. 8 de la ley, se consideran comprendidas en sus disposiciones, la salida al extranjero de bienes desde la plataforma continental y la zona económica exclusiva de la República Argentina, incluidas las islas artificiales, instalaciones y estructuras establecidas en las mismas, y la introducción a ellas de bienes por parte de exportadores del extranjero.
Las operaciones que se realicen con quienes desarrollan actividades vinculadas a la exploración y explotación de los recursos naturales vivos y no vivos en la plataforma continental y la zona económica exclusiva de la República Argentina, incluidas las islas artificiales, instalaciones y estructuras establecidas en dicha zona, que den lugar a la salida de bienes desde el territorio argentino hacia las mismas o a la introducción en el territorio argentino de bienes procedentes de ellas, se tratarán, en su caso, como operaciones realizadas en el interior de la República Argentina.
A los fines dispuestos en el último párrafo del art. 8 de la ley, los sujetos que realicen operaciones de exportación e importación por un monto anual superior a pesos un millón ($ 1.000.000), deberán suministrar a la Administración Federal de Ingresos Públicos, entidad autárquica en el ámbito del Ministerio de Economía y Producción, la información que la misma disponga de conformidad a la citada norma.
b) Sustitúyese el art. 11 por el siguiente:
Art. 11.- A todos los efectos previstos en la ley y este reglamento, se considerará que dos (2) o más empresas son independientes, cuando no se verifiquen entre ellas los supuestos de vinculación establecidos en el artículo incorporado a continuación del art. 15 de la ley.
c) Sustitúyese el art. 21 , por el siguiente:
Art. 21.- Las operaciones comprendidas en el art. 8 de la ley, realizadas entre sujetos a cuyo respecto no se configure vinculación de acuerdo con lo establecido en el artículo agregado a continuación del art. 15 del mismo cuerpo legal, no se considerarán ajustadas a las prácticas o a los precios normales de mercado entre partes independientes, cuando el exportador o importador del exterior, según corresponda, sea una persona física o jurídica domiciliada, constituida o ubicada en jurisdicciones de baja o nula tributación, correspondiendo en tales casos aplicar las disposiciones del art. 15 de la ley.
Asimismo, de conformidad con lo establecido en el párr. 2 del mencionado art. 15 , las normas de dicho artículo serán aplicables a operaciones no comprendidas en el citado art. 8 , realizadas por los sujetos a que se refiere el párrafo anterior en las condiciones previstas en el mismo.
d) Sustitúyese el inc. b) del párr. 1 del primer artículo incorporado por el decreto 1037 de fecha 9 de noviembre de 2000 a continuación del art. 21 , por el siguiente:
b) Precio de reventa entre partes independientes: Al precio de adquisición de un bien, de la prestación de un servicio o de la contraprestación de cualquier otra operación entre partes relacionadas, que se determinará multiplicando el precio de reventa o de la prestación del servicio o de la operación de que se trate fijado entre partes independientes en operaciones comparables por el resultado de disminuir de la unidad, el porcentaje de utilidad bruta que hubiera sido pactado con o entre partes independientes en operaciones comparables. A tal efecto, el porcentaje de utilidad bruta resultará de relacionar la utilidad bruta con las ventas netas.
e) Sustitúyese el último párrafo del tercer artículo incorporado por el decreto 1037/2000 a continuación del art. 21 , por el siguiente:
Asimismo, cuando no resulte de aplicación el método establecido en el párr. 6 del art. 15 , deberán considerarse las variaciones accidentales en los precios de los commodities», comprobados mediante la presentación de cotizaciones de bolsa o de mercados de valores producidas durante el o los períodos bajo análisis.
f) Sustitúyese el quinto artículo incorporado por el decreto 1037/2000 a continuación del art. 21 , por el siguiente:
Art. … .- Cuando por aplicación de alguno de los métodos a que se refiere el párr. 5 del art. 15 de la Ley de Impuesto a las Ganancias , texto ordenado en 1997 y sus modificaciones, y su reglamentación, se determinen dos (2) o más transacciones comparables, se deberán determinar la mediana y el rango intercuartil de los precios, de los montos de las contraprestaciones o de los márgenes de utilidad.
Si el precio, el monto de la contraprestación o el margen de utilidad fijado por el contribuyente se encuentra dentro del rango intercuartil, dichos precios, montos o márgenes se considerarán como pactados entre partes independientes.
En su defecto, se considerará que el precio, el monto de la contraprestación o el margen de utilidad que hubieran utilizado partes independientes, es el que corresponde a la mediana disminuida en un cinco por ciento (5%) -para el caso en que el precio o monto de la contraprestación pactados o el margen de la utilidad obtenida sea menor al valor correspondiente al primer cuartil-, o la mediana incrementada en un cinco por ciento (5%)- para el caso en que el precio o monto de la contraprestación pactados o margen de utilidad obtenida sea mayor al valor correspondiente al tercer cuartil.
Sin perjuicio de ello, cuando el primer cuartil fuere superior al valor de la mediana disminuida en un cinco por ciento (5%), este último valor sustituirá al del primer cuartil y cuando el tercer cuartil fuere inferior a la mediana incrementada en un cinco por ciento (5%), el valor que resulte en consecuencia reemplazará al del tercer cuartil.
g) Sustitúyese el último párrafo del séptimo artículo incorporado por el decreto 1037/2000 a continuación del art. 21 , por el siguiente:
A los efectos dispuestos en el presente artículo se excluirán de la lista precedente a aquellos países, dominios, jurisdicciones, territorios o estados asociados que establezcan la vigencia de un acuerdo de intercambio de información suscripto con la República Argentina y, además, que por aplicación de sus normas internas no pueda alegarse secreto bancario, bursátil o de otro tipo, ante el pedido de información del respectivo Fisco o, en su caso, que establezcan en su legislación interna modificaciones en el impuesto a la renta a fin de adecuarlo a los parámetros internacionales en esa materia, que le hagan perder la característica de país de baja o nula tributación.
h) Incorpóranse a continuación del séptimo artículo agregado por el decreto 1037/2000 a continuación del art. 21 , los siguientes artículos:
Art. … .- A los fines de la aplicación del método previsto en el párr. 6 del art. 15 de la ley, todas las operaciones de exportación en las que intervenga un intermediario internacional que no cumple con los requisitos previstos en el párr. 8 del mismo, se considerará que no se encuentran celebradas como entre partes independientes en condiciones normales de mercado a que alude el párr. 3 del art. 14 de la ley.
Art. … .- La información a considerar en lo referente a los incs. a), b) y c) del párr. 8 del art. 15 de la ley, es la del año fiscal que se liquida correspondiente al exportador. Si la fecha de cierre del ejercicio anual del intermediario internacional no coincidiera con la del exportador, se considerará la información que resulte del último ejercicio anual del intermediario finalizado con anterioridad al cierre del año fiscal del exportador, no obstante lo cual, cuando la Administración Federal de Ingresos Públicos lo estime justificado, podrá requerir que la información anual del intermediario abarque igual período a la del exportador.
Art. … .- De acuerdo con lo establecido por el párr. 6 del art. 15 de la ley, se entenderá por valor de cotización del bien en el mercado transparente correspondiente al día de la carga de la mercadería, el vigente al día en que finaliza dicha carga.
Cuando el transporte de la mercadería se efectúe por medios no convencionales o se presenten otras situaciones especiales, la Administración Federal de Ingresos Públicos fijará las pautas a considerar para establecer el citado valor.
Art. … .- La probanza de la acreditación de los requisitos previstos en los incs. a), b) y c) del párr. 8 del art. 15 de la ley, deberá fundarse en comprobantes fehacientes y concretos, careciendo de virtualidad toda apreciación o fundamentación de carácter general o basadas en hechos generales.
A los efectos del citado inc. b) deberán considerarse rentas pasivas las definidas como tales en esta reglamentación.
Asimismo, para establecer si la actividad principal del intermediario consiste en la comercialización de bienes desde y hacia la República Argentina, deberán relacionarse las compras y ventas realizadas con la misma, con las compras y ventas totales de dicho intermediario.
A su vez, para el cálculo del porcentual establecido en el referido inc. c), deberán relacionarse los ingresos y egresos totales -devengados o percibidos, según corresponda- por operaciones con los restantes integrantes del mismo grupo económico, con los ingresos y egresos totales del intermediario -devengados o percibidos, según corresponda- deducidos los ingresos y egresos por operaciones con el operador local integrante del grupo económico de que se trate.
i) Derógase el segundo artículo incorporado a continuación del art. 121 por el decreto 254 de fecha 17 de marzo de 1999.
j) Sustitúyese el tercer artículo incorporado por el decreto 254/1999 a continuación del art. 121 , por el siguiente:
Art. … .- El monto total del pasivo al que hace mención el párr. 4 del inc. a) del art. 81 de la ley, es el originado en los endeudamientos de carácter financiero al cierre del ejercicio comercial o del año calendario, según el caso, no comprendiendo, en consecuencia las deudas generadas por adquisiciones de bienes, locaciones y prestaciones de servicios relacionados con el giro del negocio.
Por su parte, también quedan comprendidas dentro del monto total del pasivo aquellas deudas que han sufrido algún tipo de descuento financiero, o en su caso, la colocación se haya realizado bajo la par.
k) Sustitúyese el cuarto artículo incorporado por el decreto 254/1999 a continuación del art. 121 , por el siguiente:
Art. … .- Cuando el pasivo al cierre del ejercicio, a que hace referencia el artículo anterior, hubiere sufrido variaciones que hicieren presumir una acción destinada a eludir la aplicación de las normas establecidas en el párr. 4 del inc. a) del art. 81 de la ley, deberá computarse a los efectos del cálculo del límite, el promedio obtenido mediante la utilización de los saldos mensuales, excluido el correspondiente al mes de cierre del ejercicio.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que se verifica la situación prevista en el párrafo anterior, cuando el pasivo al final del período sea inferior en un veinte por ciento (20%) o más al referido promedio.
l) Sustitúyese el quinto artículo incorporado por el decreto 254/1999 a continuación del art. 121 , por el siguiente:
Art. … .- Cuando la realidad económica indique que una deuda financiera ha sido encubierta a través de la utilización de formas no apropiadas a su verdadera naturaleza, dichas deudas también deberán incluirse dentro del monto total del pasivo a que hace mención el párr. 4 del inc. a) del art. 81 de la ley.
m) Sustitúyese el sexto artículo incorporado por el decreto 254/1999 a continuación del art. 121 , por el siguiente:
Art. … .- Los intereses a que alude el párr. 4 del inc. a) del art. 81 de la ley, son los devengados que resulten deducibles por deudas de carácter financiero.
n) Sustitúyese el séptimo artículo incorporado por el decreto 254/1999 a continuación del art. 121 , por el siguiente:
Art. … .- El patrimonio neto al cierre del ejercicio a que se refiere el párr. 4 del inc. a) del art. 81 de la ley, es aquel que surge del balance comercial o, para el supuesto de no confeccionarse libros, de la diferencia entre el valor total de los bienes y las deudas -incluidas las utilidades diferidas en caso de corresponder-. A estos efectos, el valor de los bienes a considerar es la suma de bienes gravados, exentos y no computables valuados según las normas del impuesto a la ganancia mínima presunta.
Los aportes o anticipos recibidos a cuenta de futuras integraciones de capital se considerarán integrantes del patrimonio neto cuando existan compromisos de aportes debidamente documentados o irrevocables de suscripción de acciones, que en ningún caso devenguen intereses o cualquier tipo de accesorios a favor del aportante.
o) Sustitúyese el octavo artículo incorporado por el decreto 254/1999 a continuación del art. 121 , por el siguiente:
Art. … .- A los efectos de lo establecido por el párr. 4 del inc. a) del art. 81 de la ley, los intereses comprendidos en la excepción prevista en el mismo, son aquellos a los que, en forma concurrente, les cabe la presunción de ganancia neta dispuesta en el ap. 2 del inc. c) del art. 93 de la ley y la retención que surja por aplicación de la tasa indicada en el párr. 1 del art. 91 de dicha ley.
Los préstamos contraídos con personas no residentes que controlen al tomador y que devenguen intereses cuyo tratamiento sea distinto al establecido en el párrafo anterior, integrarán el monto del pasivo a computar a los efectos del cálculo de la relación indicada en el párr. 4 del inc. a) del mencionado art. 81 .
La determinación de la aludida relación se efectuará de manera provisoria a la fecha de inicio del ejercicio a liquidarse, correspondiendo ajustar las diferencias que se produzcan respecto de la relación que surja a la fecha de cierre del mismo.
La Administración Federal de Ingresos Públicos, fijará la forma, plazo y condiciones para el ingreso de las diferencias indicadas y para la acreditación de las sumas retenidas en exceso.
p) Derógase el noveno artículo incorporado por el decreto 254/1999 a continuación del art. 121 .
q) Sustitúyese el décimo artículo incorporado por el decreto 1038 de fecha 9 de noviembre de 2000 a continuación del art. 121 , por el siguiente:
Art. … .- Quedan excluidas de la aplicación de las limitaciones previstas en el párr. 4 del inc. a) del art. 81 de la ley, las empresas que tengan por objeto principal la celebración de contratos de leasing en los términos, condiciones y requisitos establecidos por la ley 25248 y en forma secundaria realicen exclusivamente actividades financieras.
r) Derógase el artículo incorporado por el decreto 1531 de fecha 24 de diciembre de 1998 a continuación del art. 155 .
s) Incorpórase como tercer artículo a continuación del art. 172 , el siguiente:
Art. … .- Los intereses que por aplicación de las normas del art. 81 , inc. a), párrs. 4 y 5, según texto anterior al dispuesto para dicho inciso por la ley 25784 , que no hubieran sido deducidos en los ejercicios cerrados con anterioridad a la fecha de entrada en vigencia de la misma, podrán computarse en los períodos sucesivos de conformidad a las normas legales y reglamentarias que regían cuando se generaron.
Art. 2.– Las disposiciones del presente decreto rigen a partir de la vigencia de las normas que reglamentan a cuyo efecto se aclara que las del art. 93 , inc. c) de la Ley de Impuesto a las Ganancias, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones, según texto establecido por la ley 25784 , se aplican a los pagos efectuados desde el día 22 de octubre de 2003 en tanto que las restantes modificaciones contenidas en la última norma legal citada deben considerarse a los fines de la determinación del impuesto correspondiente a los períodos fiscales que finalicen a partir de dicha fecha, inclusive.
Art. 3.– Comuníquese, etc.
Kirchner – Fernández – Lavagna
Referencias: Const. Nac.: LA 199-A-26 – Ley de Entidades Financieras -L 21526 –A-69 – L 25784: LA 200-D-4100 – D 254/1999: LA 19-B-1288 – D 1037/2000: LA 2000-D-4554 – D 1344/1998: LA 19-D-4220 – D 1531/1998: LA 19-A-99.
